企业无形资产与会计工作责任探析(2)

一方水土养一方人。宣纸、太湖石、金华火腿、北京烤鸭、镇江陈醋、高邮鸭蛋，全国各地都有自己的特产和名优商品。各地企业的会计人员都应当宣传无形资产对企业生产经营的重要性；应当通过会计监督和会计决策，促进企业创造自己的原产地域标记；多创造一些本地企业的商标权、专利权和非专利技术。在这方面成为国内知名品牌的海尔集团是一个成功的范例：16年来，海尔累计申请国内专利3039件，且国外专利比例不断增大，海尔家电去年仅出口创汇就达2．8亿美元。美国(福布斯)杂志还将海尔的厨房家电品牌列为全国销售量及市场占有率第六位。

第二，应努力开发企业自有的无形资产。笔者将企业无形资产增加的渠道分成两类--外部渠道和内部渠道。外部渠道有六条：企业购入、投资者投入、债务重组取得、接受捐赠获得、非货币性交易取得和经营性租得；内部渠道有一条：企业自行开发取得。来源渠道的多样化，为企业无形资产的增加和发展创造了条件。可是，目前企业无形资产的发展除了总量少以外，还存在着一个极不正常的现象，这就是通过外部渠道获得的比例较大，企业自创的特别少。以一个普通的城市包头市的专利权调查资料为例，到2000年底，全市专利申请1395件。该市国有企业251家，乡镇企业、民营企业数量众多，其中大中型企业 59家。企业的专利申请总量只有225件，仅占全市专利申请总量的16．1％。企业生产经营中所需要的专利权和商标权，绝大部分只能依赖于花巨资从企业外部购入或租入；或者只能在国外品牌的名义下从事生产，仅仅获得少量的加工费。其结果大大加重了企业的负担，而且使企业的生产发展和经营利润受到很大限制。再以我国高速发展的汽车工业商标权为例，上海桑塔纳、广州标致、神龙富康、天津夏利等，几乎是清一色的通过中外合资获得的外来商标。目前真正国产化品牌小汽车只有一个--红旗牌轿车。这在强手如林的中国汽车工业中，处于孤立的状态。长此以往，必然动摇中国民族工业大厦的基石，使中国的无形资产发展在世界上难有出头之日。事实说明，努力开发企业自有的无形资产，是企业无形资产工作的当务之急。笔者认为，开发企业自有无形资产是一项具有四要素的综合工程。即：需要法律顾问的指导、知识产权专家的策划、会计工作的资金投入和经济技术人员的辛勤开拓。然而，在目前社会主义初级阶段，大部分企业的前两个要素很难在短期内形成自有的无形资产专业层。作为现有的经济管理主力军和无形资产核算的责任人--会计人员，应当好领导参谋，提出合理化建议。可以随时借用社会上前两个要素，充分利用自身的第三个要素，积极调动本单位的第四个要素力量，开拓进取，把自行开发无形资产工作提上企业发展议事日程。

三、无形资产的账务处理规定需要改进

发展企业无形资产制度上应当有所保证。笔者认为，新《企业会计制度》中关于自行开发无形资产入账价值问题的新规定，在一定程度上妨碍了未来企业无形资产的发展。

统观企业无形资产增加的六条外部渠道，尽管取得时的成本确定方法各有不同，但共同的一点是，都按照实际成本计价。这就为企业在未来使用摊销转让无形资产时，提供了较为准确的计算依据。唯有通过内部渠道--企业自行开发所取得的无形资产不是这样。长期以来。不少企业都习惯于将研究与开发费用完全在期间费用中报支。这样的账务处理，实际上是不计算无形资产价值。这是明显的错误。现在，《企业会计制度》的规定则是以大大低于实际成本的价值入账，笔者以为也是错误的。具体地说，该制度第四十五条规定：“自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师等费用 (以下简称为申请费用--笔者注)，作为无形资产的实际成本，在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发的人员工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。”“已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。”笔者认为，这样的规定不合法、不合理、不妥当。说它不合法，是因为它违背了《企业会计准则》中关于“合理划分收益性支出与资本性支出” 的原则。因为开发成功的无形资产同固定资产一样是企业的长期资产。其研究与开发费用支出的效益都是与多个会计年度相关的，属于资本性支出，不应当“直接计入当期损益”后就完事。如果一点也不考虑研究与开发费用的资本化问题，是不符合按实际成本计价的，这就是笔者认为的不合理。说它不妥当是指，仅仅以申请费用作为开发成功的无形资产成本价值不准确，这不利于未来对企业无形资产的评估工作。否则，当企业无形资产在转让、投资时，或者整体或部分被收购和被处置时，会造成企业资产流失。

为此，笔者建议财政部对《企业会计制度》第四十五条作一定的补充和修订。建议先将日常的研究与开发费用直接计入当期损益，并在备查簿中作明细登记。应将其第二自然段修改为“已经计入各期费用的研究和开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，对该项无形资产按照备查簿中所登记的实际研究和开发费用、申请费用全部资本化”在会计账务上可分五步处理：1．对平时研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费，按照日常的费用发生期间，随时计入当期损益；2.对开发过程中发生的外部租金、借款费用，同样随时计入当期损益；3．在备查簿上按无形资产的不同项目，分别明细登记各无形资产的研究和开发总费用；4．对研究开发无形资产，在支付注册费用和必要的聘请律师费时，可直接记入无形资产实际成本账户中；5．对研究开发成功的无形资产，按其在备查簿中所归集登记的研究和开发费用的总金额一次性结转，同样直接记入该无形资产的实际成本账户。

笔者分析，对自行开发的无形资产，之所以规定只按申请费用计价，是因为考虑到我国会计制度与西方会计制度接轨的问题。美国财务会计准则委员会有一个第2号财务会计准则说明--(研究和开发成本的会计处理)。它要求把专利权的研究和开发成本，处理为其发生期间的费用，而不能资本化为专利权成本。笔者认为：1．这样的处理完全是以企业当前的生产经营成本为开发中的产品承担研究和开发费用。这一点长期以来理论界都有争议。2．我国的会计改革不能盲目进行，而应当考虑我国的基本国情。因为我国只是一个发展中国家，会计制度尚不能完全与美国会计一致。美国是头号发达国家，仅全球最有价值品牌就有62个。而我国是空白，无形资产从总体上看很不发达。会计改革应当实事求是，量力而行，体现社会主义初级阶段的中国特色。国家应当准许企业将开发成功的无形资产的研究和开发费用与申请费用一起资本化。至少在几年之内应当这样做(如同加入WTO后，外国银行要进入中国，还有一个5年完全准入的保护期限)。以此调动广大企业开发无形资产的热情。否则，会挫伤企业的积极性，限制企业界对无形资产开发、利用和推动有形资产的增值，造成恶性循环。