现代风险导向审计重大错报风险要素的修正(2)
2016-03-24 01:06
导读：新准则规定评估重大错报风险是首要的、必要的审计程序，即以评估财务报表的重大错报风险作为新的出发点和导向，正确地捉住了审计工作的“牛鼻子”
新准则规定评估重大错报风险是首要的、必要的审计程序，即以评估财务报表的重大错报风险作为新的出发点和导向，正确地捉住了审计工作的“牛鼻子”而对舞弊风险的评估正是捉住了重大错报风险的“牛鼻子”。美国之所以从SAS第1号采取强硬态度推卸在报表审计中对舞弊的审计责任演变为第99号以积极态度承担应负的适当审计责任，是由于报表经审计后重大舞弊案件仍然频繁发生，政府及公众强烈不满。由此可以看出舞弊风险的评估是重大错报风险评估的一个重要的不可缺少的组成部分。从企业所产生的审计风险源上来看，固然误报风险也可能给注册会计师带来损失，但这与治理当局舞弊风险可能给注册会计师带来的损失是无法相比的。有关这一点，从近十几年中外审计失败的案例中有足够的证据加以说明。这表明风险导向审计必须实现将主要精力转向关注和控制治理当局舞弊所可能带来的风险上的一种战略转变。这是现代社会的一种客观要求。为此，注册会计师应摒弃传统的“治理当局中性”的看法，实行“有错推定”，即实行没有充分的证据证实治理当局不存在舞弊就推论治理当局舞弊是存在的。有关这一点可以充分鉴戒美国最新颁布的反舞弊准则《审计准则第99号——考虑财务报告中的舞弊》（SAS NO.99）。新准则进一步提升了“职业怀疑精神”提出了新的舞弊风险评价模式，即将重点放在舞弊产生的根源上而非舞弊产生的表面结果。该准则建议注册会计师将足够的留意力放在舞弊产生的主要条件上，这些条件可以回纳为：压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。 4.修正后的模型使得CPA对风险的识别和控制有了更清楚的对象和内容。
（科教论文网 lw.nseaC.Com编辑发布） 修正后的模型中没有了固有风险和控制风险，传统风险导向审计风险模型中的固有风险，涉及报表层次的应考虑的因素现已包含在现有模型中的“舞弊风险”之中，涉及账户余额和交易层次的应考虑的因素则包含在“误报风险”之中。由于内部控制对治理当局舞弊以及员工的串通舞弊是无效的，所以传统风险导向审计风险模型中的控制风险其内涵主要包含在现在模型的“误报风险”之中。对重大错报风险的这种表述，一方面修正了传统风险导向审计风险模型中所隐含的缺陷，传统风险导向审计风险模型不能用于财务报表整体，只能用于某一账户余额或交易种别所涉及的认定方面，这不利于注册会计师对风险的整体把握和控制；另一方面改进后的风险模型既可用于某一账户余额或交易种别所涉及的认定方面也可用于财务报表的整体，这就使得注册会计师对风险的识别和控制有了更清楚的对象和内容，特别是涉及报表层次，应以舞弊风险的评价作为重点，便于指导实务中的操纵，而且还充分体现了审计过程中整体和局部、战略和战术的区别和联系，逻辑上也做到了前后一贯、严密公道。
5.修正模型助于CPA结合企业的实际情况对有关风险进行具体分析。
对重大错报风险的这种划分有助于CPA结合企业的实际情况，对这些风险具体分析应区别对待。对误报风险，注册会计师可以结合企业的业务特点、经办职员的业务知识和能力、治理的条件和水平、以及内部控制的建立和实施的情况分析进手，确定审计的范围和重点；对员工舞弊的风险，注册会计师可以结合不同员工的岗位特点，以及有无岗位轮换制度等方面分析进手，确定审计的范围和重点；对治理当局舞弊风险，注册会计师可以结合企业的经营环境，是否存在关联方以及关联方是否存在交易，治理当局是否存在“压力、机会和借口”，从舞弊产生的主要条件上分析进手，确定审计的范围和重点。从而真正体现了“风险导向”的内涵。
内容来自www.nseac.com 6.修正模型意味着审计开始实现由“证实为主”向“以侦察性为先导，以证实性为补充”转变。
从制度基础审计到上个世纪80年代西方国家建立起来的风险导向审计，审计的手法一直都是以证实性为主的。审计职员所进行的控制测试是为了减少实质性测试的工作量。固然在一些准则中也夸大“注册会计师应当根据独立审计准则的要求充分考虑审计风险，实施适当的审计程序，以公道确信能够发现可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊。”但同时我们的准则也夸大“注册会计师对会计报表的审计并非专为发现错误或舞弊。”因此，迄今为止包括传统风险导向审计在内其审计的手法还都是在“以证实性为主”，奉行的是“无反证假设”和“无错推定”。只不过要求注册会计师在实施证实性审计的过程中往关注可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊。其不足之处是很明显的：一方面，这种模式不利于缩小审计期看差；另一方面，“应有的职业怀疑”在这种模式下难以落到实处，很轻易成为一句空话。修正风险模型以风险源为其构成要素，这就为风险导向审计实施“以侦察性为先导，以证实性为补充”战略提供了基础。现代企业的特点是规模大、业务繁杂、会计普遍实现电算化、内部控制固然比较健全，但治理当局舞弊却频频发生。在这样一种背景下，风险导向审计实施“以侦察性为先导，以证实性为补充”的转变无疑有着非常积极的意义。由于，企业电算化的普及大大减少了会计上一般错误发生的可能性，治理当局舞弊成为当前会计报表审计中最主要的矛盾。在这种情况下，实施“以侦察性为先导，以证实性为补充”的审计战略可以有效地降低审计风险，并能将“应有的职业怀疑”从一开始就落实到实处，从而有效地减少审计期看差。
