我国合并会计报表的改进(2)
2017-09-27 01:56
导读：三、合并会计报表改进措施 我国合并会计报表存在的主要反映在合并观念不够明确、合并的选择无规范可循、合并价差不能反映其经济实质，因此合并会
三、合并会计报表改进措施 我国合并会计报表存在的主要反映在合并观念不够明确、合并的选择无规范可循、合并价差不能反映其经济实质，因此合并会计报表的改进应重点围绕上述问题。 1.以母公司为基础完善内部未实现损益的会计处理 具体准则应沿用《暂行规定》采用的母公司观，但对于《暂行规定》对内部未实现损益抵销处理中存在的问题应予以改进。《暂行规定》对内部交易产生的未实现利润和损失、逆流交易和顺流交易未加以区分。从稳健性原则出发，内部交易未实现的利润应予以抵销，内部交易未实现的损失不能抵销以体现稳健性原则，具体准则应予以明确。大部分学者认为对逆流交易产生的未实现利润全额抵销更符合稳健性原则。其实不然，在母公司观下，逆流交易产生的未实现利润中由少数股东享有部分已列入少数股东收益，合并利润中只包含了母公司享有部分，若全额抵销则虚减了合并利润。因此，逆流交易产生的未实现利润应抵销母公司控股比例的部分，这样不但不违背稳健性原则，而且能够提高会计信息的真实性。 2.限制权益结合法的运用 权益结合法对主并企业收益状况的改善主要来自两个方面，一是在期中合并时将被并企业合并前产生的利润计入合并利润；二是按照被并企业净资产的账面价值入账避免了股权投资差额的摊销，并容易导致的被并企业再出售而产生的瞬间收益。为了避免企业通过对合并方法的选择进行盈余操纵，具体准则应从以下几方面进行改进：（1）借鉴IAS22和APB16，对权益结合法的予以限制条件，使上述两种方法的选用要保持互斥关系，不能使企业合并会计方法的选择出现无序局面；（2）合并前被并企业的留存收益（包括合并前被并企业的本期利润）不计入合并留存收益，主并企业用以交换的股权的面值与被并企业净资产账面价值之间的差额直接计入资本公积；（3）适当延长股权投资差额的年限，避免股权投资差额推销导致企业对合并方法的刻意选择。另外，对已采用权益结合法的上市公司合并后非正常的资产处置行为应加强监管和规范。 3.合并价差应当重分类 合并价差应当区分股权投资差额及集团内部债券投资形成的差额。集团内部债券投资形成的差额应当按照国际会计惯例，在抵销过程中对这一价差视同赎回债券导致的损益。股权投资差额包含子公司净资产账面价值与公允价值之间的差额及合并商誉，但就的状况而言，单独合并商誉条件还不成熟，为了提高合并会计报表的可解释性，对其应作如下改进：（1）合并价差不作为长期投资的调整项目，在合并会计报表中单列项目反映，以保证对子公司长期股权投资项目的全部抵销；（2）股权投资差额的摊销额应列入合并会计报表的“管理费用”，确保“合并投资收益”能正确地反映合并主体对外投资实现的损益。
