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论税收债务人的主体资格(4)

2017-08-28 01:07

　　所以，法人税收责任能力的起止时间应与其税收权利能力一致，为自成立时起至其税收债务可得清偿时止。然而，此种“可得清偿”的时期是否须有一定期限的范围或无期限限制呢?根据我国《税收征管法》第52条规定，当因税务机关的责任或因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误而导致未缴或者少缴税款的，纳税主体税收责任能力的期限为3年或5年，但在偷税、抗税和骗税的情形下，税收责任能力却变成无期限限制。笔者认为，这一“无期限限制”的规定不尽合理，确有修改的必要，可从两方面阐述其理由。

　　首先，税法虽体现为以公权力维护公共利益，但在上述意义上的此种维护是否可至无期限，可以刑法作一类比。刑法在运用国家公权力维护公共秩序(亦为公共利益的一种)方面，其权力性和目的性应较税法更强。但当犯罪嫌疑人所犯罪行自该犯罪之日或者呈连续或继续状态的犯罪行为终了之日起，至该罪行可被判处刑罚的最高刑年限经过之后仍未被发现的，不再追究其刑事责任；即使是可判死刑的犯罪行为，依我国《刑法》第87条规定，经过20年之后未被发现者，也不再追诉。直接针对人身权利加以惩罚、且惩罚性如此之强的刑法，尚有追诉时效经过、刑罚请求权或刑罚执行权即归于消灭的规定，一般而言仅针对财产权利、且惩罚性弱于刑法的税法又怎可将违法纳税人的责任能力期限，不论其违法情节轻重或违法程度强弱而一概定至无期呢?

　　其次，税收责任能力如一律为无期不仅不利于税收行政效率，而且在某种意义上会增加交易秩序的不安定因素。税收债务人的违法行为经过较长时间之后，证据的收集、查实会变得困难重重，而且对税收债务人采取转移、隐匿等方式逃避税收债务的财产价值及其应负担的税款数额会随着时间的流逝而难以认定。特别是当税收债务人逃避的税收债务数额不大的时候，如果税务机关花费大量的时间、精力和金钱去追究其责任的话，往往得不偿失，会造成税收行政效率的低下。另外，被税收债务人所转移的财产可能会不断地流转，当税务机关发现了此种财产而欲课税时，由于彼时作为税收债务人的法人已经终止，甚至与其通谋侵害税收债权的主体可能亦不再存在，此种税负如由善意取得该财产所有权的第三人承担，显然既不合法又不合理；所以此种因税收债务人无限的税收责任能力而导致税务机关的无限追索权，无疑会引发财产流转过程中交易的不安定性。

　　因此，笔者建议《税收征管法》第52条第3款规定的修订，可按偷税、抗税、骗税的情节轻重和数额大小分别设定相应的最长追征期限，而不应该是无限期。同时，即使在追征期限内，也应对税务机关的追征权作出一定限制，如遇有上述应对所逃避税收债务负责的相关主体均已灭失，而作为应负担被追征税款之征税对象的财产为善意第三人享有所有权之情形时，税法应尊重私法所维护的交易秩序，由公益让位于私益，而不得以追征权的行使而肆意侵犯善意第三人的合法权益和破坏私法的交易安全。