试论财务会计的逻辑体系(1)(2)

3.4　会计计量的重心——收益企业存在的理由是收益的存在,会计计量的重心也必然是收益。重置成本、现行市价、现值计量等不是对资产价值的再确认和再计量,而是出于对收益计量的考虑,是对资产或负债进行的再确认和再计量。

3.4.1　会计计量的确认原则:会计主体、持续经营、会计分期　把会计对象区分为会计要素后,会计要素的整体就构成会计主体,把这个主体当作一个对象,对其进行重新确认计量,计量其收益的多寡。由于企业存在的连续性,对收益的计量不得不采取人为的分期,不管此分期是以自然年度为单位或者是以一个经营周期为单位。会计主体、持续经营和会计分期这三个概念,初始的含义应该是收益计量的客观要求所采取的现实做法,只不过表明会计确认和计量在空间上把企业自身从其他企业区分出来,在时间上把自身再行划分,划分为不同的计量空间,进而进行收益计量。在以后的会计学概念发展中,把它们作为会计的基本假设来进行会计理论的演绎推导,无非是表明了会计活动的本质是确认和计量。在空间上无实体存在、在时间上不具有持存性,会计就无法进行确认和计量。而现实则是:会计是从记录行为中分化出来的一种活动,是被社会所规定的一种独特的社会职业,一种自然进化出来的职业,其进化的动力就来自于它独特的确认计量活动。而所谓的会计学假设则是对这种活动的精神做理论的反思和总括,理论思想就体现在这些概念中。

3.4.2　会计计量的计量原则:划分资本性支出和收益性支出、权责发生制、配比原则　为计量收益,区分资本性支出和收益性支出是会计分期确认计量的要求。会计分期计量客观上要求对会计事项进行区分,而区分的原则有收付实现制、权责发生制、现金流动制,只有在完全贯彻权责发生制原则的情况下,收益分期原则才得到彻底的贯彻。对不同期间的会计事项进行合理的区分和计量产生了配比原则。配比原则确保了会计的分期原则和权责发生制原则的有效执行。

3.4.3　会计计量的结果:收入、费用、利润　对会计事项进行会计分期的计量结果就产生了收入、费用、利润这三个会计要素。对这三个会计要素按照上面的原则进行确认和计量时,成本会计才成为可能。为贯彻会计分期计量的要求,也就产生了复杂的成本计算方法,所有这些方法的本质是对企业的收益进行尽可能精确的确认计量。

3.5　作为会计计量的报告:财务报告把确认和计量的结果以一种确定的形式——财务报表而呈现出来的时候,会计的工作就可以告一段落。但是,由于会计工作是一个人为的确认和计量的过程,是遵循一定的原则和方法来确认和计量企业的财务状况和经营成果的,所以,在财务报告的编制过程中要遵循一定的规则来进行披露,进而确保其工作的可靠性和稳定性。其中,客观性原则是最主要的原则。

3.5.1　财务报告信息确认的理念原则:客观性、一贯性、可比性　只有符合客观性原则,会计的确认和计量工作才是忠于事实的,忠于会计的基本原则:历史确认(会计事项),现实计量(分期计量收益)。要达到这个原则就要满足核算的真实性、准确性和可验证性,而会计方法的客观性也有利于实现这个原则。准确可靠的计量资产负债表中的要素以准确的确认为原则,在收益表中的要素以准确的计量为原则。但由于确认和计量以时间的分期和空间的确定为前提,而企业是在不断变化的,故会计的确认和计量只是一种人为的确认和计量,离开了会计的确认和计量的前提与原则,财务报告就失去其存在的意义。所以,会计确认和计量的原则方法的相对稳定(一贯性)是财务信息客观性的保证和要求。但仅仅是企业内部信息的前后期的可比性还不够,不同企业的存在,利益之间的竞争,企业税收的存在,社会公众、政府对企业管理的客观需要等也要求不同的企业信息要具有可比性,这样,公认的会计准则体系就具有了现实意义,只有这样,会计实务才能摆脱经验的具体性对会计确认和计量的影响。不同企业会计的计量具有可比性,这种可比性对于社会来讲也是一种公平性,特别是对于上市公司来讲,不同企业间的收益计量间的可比性尤其重要。同时,可比性的会计收益计量也是资本化计量的前提,只有企业的收益计量具有可比性,建立在现金流量基础上的现值计量才具有现实基础。一贯性原则体现了会计分期确认计量的连续性,也是会计信息客观性和可比性的客观要求。可比性则体现了会计信息的自身效用和社会价值,两者都是会计信息客观性要求不可或缺的组成部分。

3.5.2　财务报告信息计量的理念原则:相关性、及时性、清晰性　在具体会计实务中,要保证会计信息的客观性、一贯性和可比性,还要对具体的确认计量提出更确切的要求:相关性。会计信息的相关性是会计确认和计量的实务理念。会计信息的相关性对于企业自身来说,就是要彻底贯彻会计分期的严格性,按照权责发生质的要求进行确认,按照配比的原则进行计量,确保信息的客观性、一贯性、可比性。对于具体的财务报告来说,相关性的原则还要贯彻会计信息的整体性。系统性、完整性则要求在会计信息披露过程中要做到上述的要求,以保证不同会计主体间会计信息的可比性。而要做到会计信息的相关性,就要做到会计确认和计量的清晰性和及时性。同时,在会计信息的披露过程中也要求会计信息的清晰性(会计确认计量界限的明晰性)和及时性(会计分析确认和计量的相关性和客观性)[6]。

3.5.3　财务报告信息变动的理念原则:谨慎性、重要性、实质重于形式　由于会计的确认和计量是一个客观的人为分期计量的过程,其客观性是由会计确认和计量规则体系所决定的,其人为性则在于会计主体是现实的会计人员的工作[7]。尽管会计信息的客观性、可比性是会计信息计量的最高原则,但是,现实则不可能达到理想的状况。对于会计实务来讲,对会计的确认和计量存在两方面的制约因素。一方面,会计实务的复杂性造成了在确定会计方法时要考虑该方法的经济性问题;另一方面,会计准则的原则性和准则理念的变化性也给现实会计人员在方法的选取上留有较大的余地。所以,对会计实务方法的选取也要进行规范,谨慎性、重要性、实质重于形式的原则则是其现实的理念。而这种理念的存在是受会计信息客观性和可比性理念统摄的, 否则,确认和计量方法的选取和变动则带有较多的人为意志色彩。

3.6　有关的几点结论

3.6.1　关于逻辑理论方法　笔者从思辨逻辑的外在形式(范畴)来探讨会计学的内在结构,从会计工作的现实出发到会计工作自身的发展进展到会计工作的本质,进而从会计的结果来论述会计工作的理念。所有这一切是以现实的成熟的会计工作(上市公司的实务)为前提的,逻辑的起点是以会计工作的基本职能——会计确认和计量为起点,但这并不意味着逻辑同历史的一致性。逻辑所论述的实现的会计结构也就是其内在的逻辑关系,是不在实践中的。在实践中的唯有会计现实的过程和会计思想的发展历程。

3.6.2　现实会计学的发展动力

　　逻辑不同的范畴上升顺序并不表明范畴出现的历史顺序。会计学的理念和原则是现实的会计工作所必然出现的,也是会计的基本职能——确认、计量、报告不断深化的结果,不属于这个基本职能所发挥出来的社会职能,在历史中被分化出去成为新的职业,社会审计职业同会计的彻底分开就说明了这个问题。

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