论合并报表内部交易事项的抵销(1)(2)
2014-01-07 01:15
导读：贷：主营业务成本4000万元 资本公积1800万元 但是，由于在法律上上市公司对合营企业并无绝对甚至是相对的控制权，如何来判断该笔交易是否存在盈余管
贷：主营业务成本4000万元
资本公积1800万元 但是，由于在法律上上市公司对合营企业并无绝对甚至是相对的控制权，如何来判断该笔交易是否存在盈余管理？如果并不存在盈余管理的动机，这样抵销是否是“矫枉过正”？并且，在合并会计报表中，将内部交易在合并会计报表中全部予以还原是一个基本的原则，但上述合并抵销之后，资本公积仍留有余额，如何解释？ 可见，无论是全额抵销法还是比例抵销法，均存在一定缺陷。笔者认为，在内部交易所包含的内部销售利润（不管该内部销售利润是否已真正实现）金额重大的情况下，按比例抵销法的同时，充分、完整地进行信息披露或许是更为妥当的作法。因为，从独立于公司的第三人来看，我们要判断公司是否存在盈余管理的动机难度很大，并且我们也不能排除该项内部交易确实是一种正常的交易行为。基于这一考虑，《企业会计制度》第150条“下列关联方交易不需要披露：（一）在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易”应予以适当修改。我们建议在年度报告的“关联关系及其交易”中增加对与合营公司间内部销售的披露，内部商品交易的披露格式建议为：“根据×年×月×日公司与本公司持股×%的M合营企业所签订的合同，公司将价值为×万元的库存商品销售给M公司，销售价格为×万元，实现销售毛利×万元，截至本会计期末，该等商品M公司尚未最终实现销售（或该等商品M公司已最终实现对外销售，销售收入为×万元）。由于本公司采用比例合并法及比例抵销法编制合并会计报表，本公司合并会计报表因该事项产生销售收入×万元、销售成本×万元，销售毛利×万元”。
2 内部交易中未实现利润的抵销问题 在内部交易中未实现的利润中，是将该交易的利润全额抵销？还是只抵销母公司所应承担的部分？目前也存在着较大的争议。正如《国际会计准则第27号：合并财务报表和对子公司投资的会计》所主张的一样，很大一部分人认为，应该将该内部交易的未实现利润全额抵销。我国目前的合并会计报表基本上采用了这一观点[3]。 但已有一部分人提出，在该情况下，内部交易产生的未实现损益应该只抵销母公司应承担的部分。因为在确认母公司的投资收益时，是按母公司持有的比例确认的；抵销内部交易产生的未实现损益也应该只抵销母公司应承担的部分，若全部抵销则超过了母公司确认该部分投资收益的金额。 笔者认为，这一问题实际上我们是有案例可循的。在上市公司披露年度会计报告时，证监会均会要求公司披露“扣除非经常性损益后的净利润”指标，以此来判断一个公司的实际正常经营活动情况。在计算“非经常性损益”时，尽管证监会《公开发行证券的公司信息披露规范问答》第1号（2004年修订）通知仅明确规定公司在计算“扣除非经常性损益后的净利润”、“扣除非经常性损益后的净资产收益率”等财务指标时，应扣除非经常性损益的所得税影响数。但证券市场上采用通用的方法是“在金额重大的情况下，需要考虑少数股东的非经常性损益”[4]。举一个简单的例子：本年A上市公司单个报表中没有非经常性损益项目，假设当年合并会计报表净利润为6000万元，但其控股60%的B公司当年却存在“营业外收入“10000万元（假设当年B公司因以前年度亏损未弥补，故不交纳所得税），则针对该笔非经常性收益，母公司显然只确认了6000万元的投资收益，但如果计算“扣除非经常性损益后的净利润”不考虑少数股东收益，则此案中，作为非经常性损益扣除的金额应是10000万元，则合并报表“扣除非经常性损益后的净利润”应披露为-4000万元，这明显与事实相去甚远。既然如此，为何抵销内部交易未实现的利润不考虑少数股东收益？在“内部交易的进行”和“非经常性损益的取得”2个事项中，少数股东的地位显然都处于相同的地位，没有任何实质性的变化，针对同一性质的事项，我们不应作区别对待。所以，笔者认为，在金额重大的情况下，如果不考虑少数股东收益而全额予以合并抵销会对合并会计报表产生重大影响时，合并抵销分录应考虑少数股东收益。如何进行会计处理？举例说明如下：共2页: 1 [2] 下一页 论文出处(作者):
