美国最新反舞弊审计准则的产生背景、内容及其(2)

2017-08-01 01:03

导读：三、新准则可能产生的影响准则制定者关心准则实施的实际效果能否符合其制定准则的初衷：通过提高审计质量重新赢回公众的信心；独立审计师则关心

三、新准则可能产生的影响　　准则制定者关心准则实施的实际效果能否符合其制定准则的初衷：通过提高审计质量重新赢回公众的信心；独立审计师则关心准则的颁布是否会对其法律责任产生负面影响；企业则比较关心新准则的实施是否会增加其审计费用开支。对于上述焦点问题，理论界和实务界的看法到目前看来还存在诸多争议。　　（一）反舞弊审计准则对审计期望差的影响　　1978年，审计责任委员会首次提出，公众对注册会计师能够或应该完成任务的看法与审计职业界的看法存在着差异。考量SAS N0.99出台的背景，其主要目的在于提高注册会计师发现财务报告舞弊的能力以缩小“期望差”，赢得公众对会计师行业的信心。　　与此同时，也有学者认为，新准则使公众误认为注册会计师发现舞弊的能力有很大提高，而事实上，一方面财务报告舞弊大多涉及管理层，其位置使之有能力通过串通、伪造等手法来掩盖其行为并误导注册会计师；另一方面“注册会计师一般没受过专门训练以发现舞弊，在这方面往往是不合格的”。其结果将进一步提高公众的期望，客观上扩大了原有的期望差，使会计师行业面临更大压力。　　（二）反舞弊审计准则对注册会计师责任的影响　　新准则在征求意见稿中就已经明确提出：“SAS NO.99不会对审计师现有的责任有任何的改变，新准则旨在提出一系列新的概念、要求和指导，来协助注册会计师更好地实现这些责任。”同时反复强调：“防止舞弊并不是注册会计师一方的责任，公司管理层、审计委员会、监管层等都必须履行责任”。由此可见，就SAS NO.99制定的初衷而言，准则制定者更希望将其看成技术性、而非会计师行业准备承担更多责任的一种表示。然而新准则是否真的不会对注册会计师责任产生影响，各界却有着不同的看法。　　一般认为，审计准则是注册会计师的最低执业标准，是确立注册会计师达到法律要求的“合理谨慎性”的重要因素。部分学者认为，新准则可能通过以下几种方式增加注册会计师的法律责任：（1）新准则提出更高的谨慎性要求，实质上提高了最低法律标准；（2）新准则措辞较模糊，从而该准则的执行将导致更多的争议；（3）新准则提高公众对于注册会计师发现和揭露舞弊的职责和能力的期望，很可能导致司法界将“合理谨慎性”标准定置于审计准则之上。　　（三）反舞弊审计准则对审计收费的影响　　要求注册会计师增加反舞弊审计程序是新准则重大变化之一。为了保证审计工作能够达到职业标准水平，准则规定了许多必须执行的程序。只要属于SEC的登记公司，即使不存在舞弊嫌疑，注册会计师出必须按照准则要求执行所有审计程序，并在整个审计过程中对舞弊风险进行连续评估。对审计对象的风险、规模等个体因素不加以区分而要求全部执行这些程序很可能会降低审计效率、提高审计成本。另一方面，注册会计师很少在财务报告审计时对文件真实性进行鉴定；舞弊又常常可以串通、隐匿或提供伪证，这方面注册会计师没有调查权，无法传讯证人或获得经过宣誓的证据等；并且，注册会计师所获得的证据通常是说服性的，很少是结论性的。因此，注册会计师恰当评价舞弊风险、设计适当的审计程序以发现舞弊是非常困难的。为了达到新准则的要求，可能需要进行相关培训或在审计小组中增加有关专家等，从而导致审计收费的增加。　　当然，对此也有不同看法。AICPA在1997年推出SASNO.82时，同样也增加许多针对舞弊的审计程序和要求，“但在实际操作中有的注册会计师可能只须在核对表上打勾就表示该审计程序已按公认审计准则执行过了”，也就不可能出现审计成本的显著上升。此外，对于本来就管理良好的公司，准则的影响不会很大，不会显著增加审计成本。　　四、对我国的借鉴、意义　　结合对我国上市公司财务报告舞弊现状的分析，笔者认为，该准则对我国审计实践的借鉴意义具体体现在以下方面：　　1、SAS NO.99中提出新的“舞弊风险评价模式”，从分析舞弊产生的根源入手查找舞弊，为我国反财务报告舞弊准则的完善提供了一条新的思路。　　2、我国注册会计师的职业怀疑精神需要加强。“银广夏神话”的破灭和“中天勤的崩塌”暴露了我国注册会计师还缺乏必要的职业怀疑精神。随着我国证券法规和民事诉讼的不断完善，注册会计师正面临着更为严重的法律诉讼风险，从这个角度讲，增强职业怀疑精神也是会计师避免法律责任的重要手段。　　3、在审计过程中应对上市公司管理层舞弊风险进行测试。我国上市公司财务报告舞弊案中，高层管理人员几乎都是财务报告舞弊的主角。2002年10月17日，郑州中院开庭审理郑百文财务造假案，涉案的三个被告分别为郑百文前董事长、前副董事长兼总经理、前财务处长。可见，充分认识管理层舞弊风险对保证审计质量起着关键作用。　　4、审计准则应根据市场环境的变化加以改进和完善。虽然SAS NO.99的最终效果还需要时间来检验，但该准则的出台，反映了准则制定者希望及时采取行动弥补现有准则不足的愿望，并在一定程度上配合了美国正在进行的其他改革措施，笔者认为这一点也是值得借鉴的。