审计质量保障的权利配置研究视角(2)

通过审计委托权配置制度变迁来加强审计独立性继而提高审计质量无疑为解决审计问题开启了新的思路。但是这些措施能否最终解决审计问题，会不会由此带来新的问题同样值得研究。将审计委托权配置给投资者(股东)无疑带有“复古”思想，即让偏离轨道的审计委托权配置范式重新回归到权利的初始配置上。1844年英国议会颁布的《股份公司法》明确规定公司账簿应由股东大会选举的公司监事来审察，几个月后修订的公司法规定监事可以用公司的费用，聘请有记账技能的会计师和其他人协助办理审计业务。由此可见审计委托权的初始配置是由股东或股东代表行使的。股东作为信息用户直接享有审计委托权使审计人员能免受管理当局的控制，从而能够坚持客观公正的立场对管理当局会计信息的可靠性进行审计，委托人对高质量审计服务有强烈的内在需求，制度安排有利于产生高质量审计服务。
　　但是权利的初始配置很快发生变迁。一方面，1862年英国议会对原来的《股份公司法》作了补充规定，监事不再必须是公司股东，于是审计委托权渐渐脱离股东控制而由非股东行使；另一方面，随着大型、特大型公司的不断出现并增加，公司不再由有限的股东拥有，股份开始高度分散，相对股份占有比例下降使得每个股东行使审计委托权所带来的收益都将在全体股东中分配，而将全体股东集中起来的成本又是如此之高以至于不可能。于是管理当局渐渐取代股东享有审计委托权，审计委托权开始背离了最初制度安排的目的，审计制度对股东的保护逐步异化为管理当局的“保护伞”，管理当局可以凭借经过审计的“会计报告”解除受托责任并获取相应收益。在当今世界经济一体化的时候，公司股东已跨越国境的限制，由他们直接行使审计委托权的交易成本可能更高。另外代理问题的存在也使以上通过审计委托权创新配置方式提高审计质量的初衷有可能不能实现。因为不管由保险公司、或由投资者(股东)、或由证监会这三者中的任何一个主体行使审计委托权，都是委托——代理链条中的一个环节，总是存在对权利主体的激励和监督问题，存在谁来监督监督者的问题。 （转载自科教范文网http://fw.nseac.com）
　　
　　(二)以权利配置变迁提高审计质量的另一种思路
　　本文认为通过权利配置变迁提高审计质量的目光可以放得更长远些，因而尝试提出一种新的权利配置创新方式，即通过企业会计流程控制权配置变迁来自动实现审计委托权的帕累托改进。具体方案是改变目前企业管理当局集会计政策选择权、会计人员聘任权和审计委托权等会计流程控制权于一身的状况，在企业内部建立财务报告委员会，成立独立的会计机构，由财务报告委员会及其所领导的独立会计机构行使会计流程控制权，从而使会计信息生产的整个流程脱离管理当局的直接控制。设置财务报告委员会实现审计委托权帕累托改进的关键在于合理配置财务报告委员会人员。财务报告委员会人员配置必须体现权利分立与制衡的原理以及会计作为一个特殊流程的特点，具体有两方面要求，一是财务报告委员会的成员应该来自利益相关方，比如在财务报告委员会中应该有中小股东的代表，应该有来自机构投资者的代表，来自债权人的代表以及来自企业的职工代表。中小股东在财务报告委员会中的利益代表可以称为独立财务委员——一种与独立董事性质相似的身份。与独立董事不同的是目前所有的独立董事都是兼职，而部分独立财务委员可以而且应该专职。为了保证独立财务委员确实履行相应职责，应建立和完善独立财务委员的任用和解聘程序。比较理想的方式是由证监会成立独立财务委员后备人才库，符合作为独立财务委员条件的人员经过规定的培训程序并考核合格后，由证监会颁发证书，并在独立财务委员后备人才库登记备案，证监会征求独立财务委员候选人意见后代表中小股东直接向上市公司委派，公开发行债券的公司也由证监会代表债权人委派独立财务委员；独立财务委员的工资和福利由证监会统一发放，独立于所工作的企业；证监会这方面的资金来源主要由各上市公司统一交纳，另外各股东作为真实会计信息用户按照在各证券交易所成交额的一定比例向证监会交纳信息使用费，由各证券交易所代扣代缴。通过这种方式保证独立财务委员较高的工资和福利待遇，自觉抵制来自管理当局的利益诱惑。企业管理当局不能解聘独立财务委员，只能就独立财务委员工作中的不足向证监会报告并申请更换，最终的解聘权在证监会；独立财务委员直接对证监会负责，由证监会决定奖惩。对有违规嫌疑的独立财务委员，一经证实，将废除独立财务委员及候选人资格，要求其退回前5年内与作为独立财务委员有关的所有工资和福利，并记入个人职业声誉档案，永不再用于独立财务委员职位。同时规定财务报告委员会的议事方式和表决程序。财务报告委员会人员配备的另一个要求是为了保证委员会行使会计流程控制权的独立性和专业素质与能力，必须对委员会代表的业务能力作出具体规定，要求财务报告委员会成员必须具备履行职责所需的专业知识。财务报告委员会在公司治理结构中具有和管理当局平行的地位，领导直属的独立会计机构按照会计准则的要求为企业信息用户提供决策有用的会计信息。在这种新型的权利配置范式中，财务报告委员会与企业管理当局是一种相互制衡、相互沟通和协调的关系。 （科教范文网 fw.nseac.com编辑发布）
　　这种方案的可行性首先在于它与现代公司治理模式直接相关。现代公司治理普遍是通过对代理人(企业管理当局)的激励来整合委托人和代理人的利益冲突，减少代理人的道德风险。但是对代理人的激励标准却主要局限于会计数据，Englang(1996)所做的研究表明，净资产收益率、资产收益率、每股收益、净收益等都是企业激励中最常用的指标。在这样的激励标准下，管理当局必然利用自身掌控的会计流程控制权生产于己有利的会计信息并利用审计委托权的优势力量要求CPA迎合其偏好出具审计报告，从而降低审计质量。通过权利配置变迁提高审计质量的可行性还在于会计机构与财务机构分离的理论与经验。从理论上来说，会计的主要职能是核算，财务的主要职能是管理。从实践上考察，西方一些企业通过“总控制长”和“财务长”的设置将财务工作与会计工作的基本界线划分开来，收到很好的效果。所以会计流程控制权和财务管理控制权归属不同的主体，既有利于真实信息的出台，也有利于管理工作的加强。事实上权利配置变迁一直是解决紧急公共问题的有效策略，在我国，随着会计信息可靠性问题的不断升级，一些与会计信息生产有关的权利配置范式曾不断被创新，如会计委派制、财务总监委派制、稽查特派员(外派监事)制。