浅探非货币性资产交换涉及存货的会计处理
2015-11-05 02:24
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摘要：非货币性资产交换涉及除存货以外的其他资产时，其会计
摘要：非货币性资产交换涉及除存货以外的其他资产时，其会计处理一般不存在异议。由于存货计量的特殊性，涉及存货会计处理时会产生一些误区。本文针对这一问题，提出采用公允价值时存货应以其对外交换价值作为计量基础，并在此基础上确定补价，进行处理；对于不采用公允价值时应按存货的账面价值结转，增值税按视同销售处理。
关键词：非货币性资产交换；存货；对外交换价值
《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》是在原会计准则《非货币性交易》的基础上修订而成的。其最大的变化是引入了商业实质的概念，并且在符合规定条件的情况下可以以公允价值为基础计量换入资产的入账价值。由于存货的计量比较特殊，对于一般纳税人来说，存货的公允价值是不包含增值税的，而存货对外交换其实际价值又是包含增值税的，由此，则产生了一系列计量和会计处理上的误区。
一、以公允价值为基础计量的会计处理
非货币性资产交换具有商业实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的，应当以公允价值为基础来计量换入资产的入账价值。一般情况下，换入资产的入账价值为：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值 应支付的相关税费 （-）支付（收到）的补价
如有确凿证据，表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更可靠。上述公式应采用换入资产的公允价值来计量。但涉及存货时，由于存货附带增值税的特殊性，其计量和会计处理又有着特殊性。
（一）单项资产交换涉及存货的会计处理
如非货币性资产交换涉及存货的，应注意两个问题：一是换出存货的对外交换价值应是公允价值（本文所指存货的公允价值均不含增值税）加上应交的增值税销项税额，企业应以其存货的对外交换价值与对方的资产进行交换，从而决定是否支付补价，应支付多少补价，而不是单纯以换出存货的公允价值和对方资产的公允价值来决定补价的多少，否则会造成存货价值低估；二是换入存货的入账价值应在上述基础上扣除单独入账的增值税进项税额，公式为：
（转载自中国科教评价网http://www.nseac.com）
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值 应支付的相关税费 （-）支付（收到）的补价-单独入账的增值税进项税额
例：A公司以其库存商品与B公司的固定资产相交换，该商品成本80万元，公允价值100万元，税率17%，计税价格等于公允价值。假如固定资产的原始价值为150万元，已提折旧50万元，公允价值为110万元，A公司另发生0.1万元的相关费用。A公司换入的固定资产作为固定资产管理，B公司换入的商品作为原材料管理。A、B公司均为增值税一般纳税人。
分析：由于上述交换属于不同类型的资产相交换，交换后对换入企业的特定价值显著不同，因此该交换具有商业实质。A公司换出资产为存货，该资产的对外交换价值为100万元加上增值税销项税额17万元，共计117万元。而B公司换出资产的公允价值为110万元，因此B公司应支付给A公司7万元的补价。
A公司的账务处理如下：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值100 应支付的相关税金和费用17.1-收到的补价7=110.1（万元）
借：固定资产1101000
银行存款70000
贷：主营业务收入1000000
应交税费——应交增值税（销项税额）170000
银行存款1000
借：主营业务成本800000
贷：库存商品800000
B公司的账务处理如下：
换入资产的入账价值=换出资产的公允价值110 应支付的相关税费0 支付的补价7-单独入账的增值税进项税额17=100（万元）
借：固定资产清理1000000
累计折旧500000
贷：固定资产1500000
借：原材料1000000
应交税费——应交增值税（进项税额）170000
贷：固定资产清理1000000
营业外收入100000
