探讨合并报表中期初未分配利润调整分录(2)

　　在编制合并报表时，人们对合并报表中“期末未分配利润”有影响的调整分录讨论最多的主要表现在：与内部交易存货相关的调整分录；与内部交易固定资产相关的调整分录；与内部应收账款计提的坏账准备相关的调整分录；与内部长期股权投资获得的投资收益相关的调整分录等。对以上几项业务中涉及的“期初未分配利润”的调整方法，大家的看法比较一致。但2006年新准则发布以后，人们对于在连续编制合并报表的情况下，对同一控制下企业合并中被合并企业合并前未分配利润的后续调整分录出现了较大分歧。有人认为，在连续编制合并报表时，对于同一控制下企业合并时被合并企业合并前未分配利润不必再编制调整分录，而有人则认为应该编制调整分录，但具体怎样调整分录，意见并不统一，争议较大。笔者认为，在连续编制合并报表时，对于同一控制下企业合并中被合并企业合并前未分配利润是否需要调整“期初未分配利润”以及调整多少，都应该取决于合并方在此合并业务中的控股比例。在母公司100%控股合并时，在连续编制合并报表时，对于同一控制下企业合并中被合并企业合并前未分配利润，无须再调整“期初未分配利润”;如果母公司部分控股合并，在连续编制合并报表时，则需要调整“期初未分配利润”,调整的金额应该是被合并企业合并前未分配利润中属于少数股东权益的部分。涉及到的会计科目主要有两个，一个是“期初未分配利润”科目，另一个是“少数股东权益”科目。

　　假设甲公司于2007年末支付1 000万元控股合并了集团内部乙公司100%的股权。在合并日，甲公司股本2 000万元，资本公积600万元，未分配利润3 000万元；乙公司股本600万元，资本公积100万元，未分配利润300万元。根据现行会计准则的规定，在合并日，甲公司应编制如下两笔抵销及调整分录：

　　　　资本公积 100

　　　　未分配利润 300

　　　　贷：长期股权投资 1 000

　　借：资本公积 300

　　　　贷：未分配利润 300

　　由于上述两笔分录对“期末未分配利润”的综合影响为0,因此，在2007年年末合并报表中披露的“期末未分配利润”的“合并数”应为3 300万元。这样，在2008年末编制合并报表时，甲企业无须再针对上述业务编制调整分录，“期初未分配利润”的合并数就等于甲乙公司个别报表中未分配利润的合计数，即3 300万元，与2007年年末合并报表中的“期末未分配利润”合并数相符。

　　再假设在上例中，甲公司支付800万元控股合并了集团内部乙公司80%的股权，其它资料同上。那么，在合并日，甲公司应编制如下两笔抵销及调整分录：

　　借：股本 600

　　　　资本公积 100

　　　　未分配利润 300

　　　　贷：长期股权投资 800

　　　　　　少数股东权益 200

　　借：资本公积 240