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新旧会计准则下非货币性资产交换的比较(2)

2016-12-15 01:06
　　3．新会计准则将公允价值计量模式应用到非货币性资产交换业务核算的过程中趋向于国际上的做法。然而，旧准则采用历史成本计量模式的做法却与国际趋向差距很大。《国际会计准则第16号——不动产、厂房、设备》和《国际会计准则第38号——无形资产》将非货币性资产交换划分为同类非货币性资产交换和非同类非货币性资产交换。凡是非同类的非货币性资产交换均应以所收到资产的公允价值作为新收到资产成本的计量基础，而对于同类的非货币性资产交换则应以所放弃资产的账面价值作为收到资产的成本计量基础。《美国会计原则委员会意见书第29号——非货币性交易会计处理》（APB意见书第29号）规定非货币性交易的计量原则：非货币性交易应以交换资产的公允价值作为计量基础。如果所收到资产的公允价值比所放弃资产的公允价值更明显，则应以收到资产的公允价值作为计量成本。但对相似资产间的交换应以换出资产的账面价值作为换如资产的入账价值。2004年美国财务会计准则委员会发布了财务会计准则公告153号《非货币性资产交换》（FAS153）对1973年发布的APB第29号《非货币性交易》进行了修订。其规定非货币性资产交换仍然按照APB第29号的规定进行会计处理，只是对上述原则的例外进行了修订。可见，无论是APB意见书第29号还是国际会计准则都指出除了所规定例外情况的非货币性资产交换外非货币性资产交换都应该以公允价值作为计量基础。除此之外，英国、澳大利亚、德国等国家也都积极改进本国的会计准则，使其更加趋同于国际会计准则。由此可见，我国会计准则在非货币性资产交换的核算过程中引入公允价值计量模式与国际上的普遍做法基本相同，同样也会取得国际的认可。与此同时，这也是我国会计准则在自身的完善和发展过程中借鉴国际惯例所做出的与国际接轨的新举措。
　　二、新旧企业会计准则中资产入账价值确认的对比
　　1．在不涉及补价的情况下，如果非货币性资产交换具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的，新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中确认换入资产价值的基础不同。新会计准则规定，如果非货币性资产交换具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的：换入资产的入账价值＝换出资产的公允价值＋应支付的相关税费。在不涉及补价的情况下，旧会计准则中均规定，换入资产的入账价值＝换出资产的账面价值＋应支付的相关税费。此时，新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中确认换入资产价值的基础是不同的。
　　2．在涉及补价的情况下，如果非货币性资产交换具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的，新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中确认换入资产价值的基础不同。具有商业实质，并且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换，在涉及补价的情况下，收到补价方：换入资产的入账价值＝换出资产的公允价值＋应支付的相关税费－收到的补价。支付补价方：换入资产的入账价值＝换出资产的公允价值＋应支付的相关税费＋支付的补价。旧准则规定，收到补价方：换入资产的入账价值＝换出资产的账面价值＋应支付的相关税费－补价＋（或－）收益（或损失）。支付补价方：换入资产的入账价值＝换出资产的账面价值＋应支付的相关税费＋支付的补价。　3．在涉及补价的情况下，若非货币性资产交换不具有商业实质或者换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠计量，新旧会计准则要求在非货币性资产交换的核算过程中收到补价的一方确认换入资产价值的基础不相同。新会计准则规定，如果非货币性资产交换不具有商业实质或者换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的，收到补价方：换入资产的入账价值＝换出资产的账面价值＋应支付的相关税费－收到的补价。旧准则中对于收到补价的一方规定，换入资产的入账价值＝换出资产的账面价值＋应支付的相关税费－补价＋（或－）收益（或损失）。其中，换出资产的账面价值指换出资产的历史成本，即反映过去时态。而确认的交换损益＝补价－（补价/换出资产的公允价值）×换出资产的账面价值－（补价/换出资产的公允价值）×应支付的税费及教育费附加。交换损益实际上是企业在非货币性资产交换过程中以公允价值交换资产所获得的部分以现金形式表现的金额。交换损益计算过程中应用的公允价值、补价及相关税费及教育费附加，其体现的是资产的价值的现在时态，侧重于公允价值计量。所以旧准则在确认换入资产的入账价值时既涉及公允价值计量又涉及历史成本计量，导致换入资产入账价值的计量没有统一的标准，在一定程度上降低了会计信息的可靠性。