关于特许经营权会计问题的探究(3)
2017-08-21 05:44
导读：具体计量步骤如下： （1）确定运营行业的公允成本毛利率； （2）根据测算的成本毛利率及公共设施测算的运营成本数据，得出运营期内各期运营收入；
具体计量步骤如下：
（1）确定运营行业的公允成本毛利率；
（2）根据测算的成本毛利率及公共设施测算的运营成本数据，得出运营期内各期运营收入；
（3）年政府回报补偿－年运营服务收入＝年金融资产还本及收益额；
（4）年长期应收款回收额＝年金融资产还本及收益额－年投资收益。年投资收益根据实际利率与长期应收款净值计算取得。划分和计算步骤如图1所示。
4.案例。某城市大型施工企业通过投标竞得政府授予的建设运营隧道18年的特许经营权。项目总投资13亿元，其中：自筹资金2.9亿元，项目贷款10.1亿元。建设期为3年，经营期15年。该隧道不对外收费。政府每年年末支付1.5亿元作为回报补偿款。假定运营行业的公允成本毛利率确定为30%。经营期结束后，基础设施无偿移交政府。
（1）各期运营收入计算如表1所示。
有关会计分录如下：
第一，项目公司在基础设施建造完工时：
借：长期应收款（根据确认的总投资）130 000（万元）
贷：在建工程130 000（万元）
第二，项目公司在运营期内确认各期营运收入（以第1年为例）：
根据公允成本毛利率确定运营收入为1 734×（1 30%）
＝2 254（万元）
借：应收账款2 254（万元）
贷：主营业务收入2 254 （万元）
第三，项目公司各期末收到政府补偿款时：
借：银行存款15 000（万元）
贷：长期应收款12 746（万元）
应收账款 2 254（万元）
第四，项目公司发生运营成本时：
借：主营业务成本（按实际发生数）
贷：银行存款
应付账款等
第五，项目公司确认借款利息时：
（科教范文网 fw.nseac.com编辑发布） 借：财务费用（按贷款合同计算）
贷: 应付利息
（2）各期现金流量测算及内含报酬率计算如表2所示。
根据上述现金流量,得出内含报酬率为4.79%。如果不使用电子计算机，内含报酬率要用若干个折现率进行逐步测试，使用内插法进行计算，直至找到净现值等于零或接近于零的那个折现率。
确认投资收益的有关会计分录如下：（以第1年为例）
借：长期应收款6 226（万元）
贷: 投资收益6 226（万元）
四、与基础设施有关借款费用的会计处理
（一）建设期间的借款费用
对于按合同规定在有关基础设施建成后从事运营的一定期间内有权向获取服务的对象收费的，项目在取得该无形资产过程中发生的借款利息，符合《企业会计准则第17号——借款费用》规定的应予以资本化，即计入该无形资产的成本。
对于按合同规定在有关基础设施建成后的一定期间内有权从政府或其授权单位收取补偿的，项目公司在取得该金融资产过程中发生的借款利息，应计入发生当期的损益。
（二）运营期间的借款费用
基础设施建成后运营期内发生的借款费用，均在发生当期计入损益。
五、结束语
总之，特许经营权的方式是公共基础设施建设重要的投融资方式之一。如何在新的会计准则背景下，更合理地把握项目实质，通过恰当的会计核算全面、客观、准确地反映项目的效益，需要进一步的理论研究和在实践中的不断探索与总结。●
【主要参考文献】
[1] 国际会计准则理事会. 国际财务报告解释公告第12号——服务特许协议. 2006-11.
[2] 关于企业以特许经营权方式参与公共基础设施建设业务会计处理问题的复函.（财办会[2004]26号）.
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