浅议衍生金融工具及其对会计的影响(2)
2017-09-10 04:34
导读：而在美国财务会计准则委员会颁布的第１３３号财务会计准则公告《衍生金融工具和避险活动会计》中，对该的论述更是有了突破。它认为，资产的第一个
而在美国财务会计准则委员会颁布的第１３３号财务会计准则公告《衍生金融工具和避险活动会计》中，对该的论述更是有了突破。它认为，资产的第一个特征代表资产的实质，即资产定义的关键在于资产代表未来经济利益。由此所引发的是财务会计报表的其他要素以及一系列财务会计的基本概念的改变。
２．衍生金融工具对会计确认标准的影响。在会计确认环节上，传统会计理论的核心观念为权责发生制，同时要求被确认的项目要具有可定义性、可计量性、相关性和可靠性。权责发生制的会计确认标准是以过去发生的事项为基础，对未来发生的事项则不予确认。
而衍生金融工具由于不是过去事项的结果，其发生都预示着将来一系列的财务变动，这将迫使财务会计接受这样一个事实：诸如外汇远期合同这样的未来交易必须在财务报表上予以反映，否则不但所表述的信息不具相关性，而且让使用者根本无法理解。这在传统的会计报表上是无法反映的，监管更无从下手。从会计理论角度上看，金融工具确认的关键是应以能够明确而具体地判断出金融工具的风险和报酬是否实质上已全部转移给了企业作为标准，而对许多衍生金融工具而言，实际上很难判断其风险和报酬是否已全部转移，可能在履约前只发生部分转移。
３．衍生金融工具对会计计量的影响。传统的会计计量建立在“历史成本”基础上。历史成本会计模式以交易发生时所付出的原始成本即历史成本作为会计计量属性，并维持这个属性，一直到相应的资产已耗用或销售，或负债已清偿为止。
然而对衍生金融工具来说，由于其价格风险、信用风险大，流动性太强，其市价随利率、汇率双重变动而波动，起伏很大，若继续沿用历史成本计价，已难以反映其真实价格及损益。这就要求用“公允价值”来作为这类交易的计量属性，并在会计报表中予以披露。历史成本不可能也不应该是财务会计唯一的计量属性，而应该是历史成本和公允价值同时并存。
国际会计准则第３９号（ＩＡＳ３９）中明确指出：首先，衍生金融资产和衍生金融负债在初始确认时应以其成本核算计量。其次，在后续计量时，对于衍生金融资产（不包括指定为被套期工具的衍生金融资产），应依据衍生金融资产所属的不同类别，采用不同的计量属性：初始确认后，企业应以公允价值计量衍生金融资产；对不再要求按公允价值计价且有固定期限的衍生金融资产，应运用实际利率法，以摊余成本计量；对于与未上市权益性工具（公允价值不能可靠计量）有关、且须通过交付这种权益性工具进行结算的衍生金融负债，则应以成本计量。
４．衍生金融工具对财务报表的影响。传统的财务报表在揭示会计信息方面具有许多局限性，已无法适应金融形势的变化，从中难以了解衍生金融工具的交易及其风险状况，这显然与充分揭示的原则相违背，必须予以改进。即应对财务报表的格式、、方式等方面加以改进。
为此，ＩＡＳ３９以ＩＡＳ３２为基础，对衍生金融工具相关会计信息披露的要求作了进一步的修订，明确规定其主要内容包括：①对于衍生金融资产，应分重要类别单独反映，包括预付率、预计信用损失率、利率或折现率等；②披露初始确认后，以公允价值计量的那些可供出售的衍生金融资产因价值变动形成的利得和损失是否计入当期利润（或亏损），或直接在权益中确认，直到这些衍生金融资产被处置；③衍生金融资产的“正常方式”购买是在交易日核算，还是在结算日核算；④关于套期及其他附加披露内容。
三、对改革的几点建议
１．从会计信息揭示着手，改进我国的会计信息揭示系统，增加衍生工具信息揭示的力度。可采取三种方式：①可在资产负债表上将衍生金融工具单列，并采用加括号注明的披露衍生金融工具的数量、到期日及其公允价值等简单情况；②强化对会计报表附注、补充报表和附表等方式的运用；③加强对衍生金融工具的审计工作。
