员工股票期权的确认与计量问题研究(3)
2017-09-11 04:16
导读：2.员工股票期权的计量时间 员工股票期权可供选择的计量时间，总的来讲有以下四种： （1）赠予日，指的是订立合同的日期。选择赠予日计量的观点认为
2.员工股票期权的计量时间 员工股票期权可供选择的计量时间，总的来讲有以下四种： （1）赠予日，指的是订立合同的日期。选择赠予日计量的观点认为，在赠予日公司向员工做出了发行股票期权的承诺，自此，员工才开始为获得股票期权而履行其服务。赠予日作为报酬成本确认的起始时间，应该同时确认期权的价值。 （2）服务日，是员工履行义务、提供服务以取得股票期权的日期。赞同服务日计量的观点认为，在服务期间内，员工股票期权这一项工具是随着服务的履行而实现的。当员工完成一定的服务后，契约就部分地完成了，对员工股票价值的确认应该随着契约的部分完成而分阶段确认。这样可以与报酬成本在服务期内的分阶段确认相配比。 （3）授权日，是指员工完成了合同规定的服务，无条件地成为股票期权拥有者的日期。采用授权日计量的观点认为，员工股票期权在授权日之前是一个单方面的合约，只有在授权日之后，员工才真正地获得了股票期权的行使权，所以，直到授权日为止才可以认为企业发行了股票期权。 （4）行权日，是员工行使期权，以行权价购买企业股票的日期。以行权日来计量的观点是：在员工行使股票期权之前，公司所做出的给予股票期权的承诺，仅仅是一种负债，它只是向现有的股东说明了存在着的机会成本。这种以固定价格发行股票的承诺，应该被归入负债的范围内。另一种看法认为，员工所得到的利益是行权价格与行权日股价的差额，只有行权日计量才能够使企业准确地得知这一数额。 笔者认为，选择何种计量时间，与员工股票期权的确认有着密切的关系。 对于行权日观点，笔者持反对意见。如果采用行权日计量，那么除了差价由公司来补偿之外，员工股票期权与一般的期权交易所确认的数额就是一样的。另外，行权日观点实际上是把员工股票期权作为一种负债来处理。在前面讨论员工股票期权的确认时已经指出，在现有的概念框架中，我们只能把它作为一种权益工具。 对于服务日，报酬成本与期权价值同时分期间确认，似乎是体现了会计事项发生的真实性，但是，一项金融工具的发行，不可能采用一段时间，而只能是在一个特定的时间发行，所以从实际操作的角度来看，服务日也是不可行的。 余下的两种计量时间——赠予日和授权日，哪一个更合适呢？在这个问题上，目前国际上也存在着很大的争议，美国FASB123号文件采用的是赠予日计量的方法，而国际会计准则委员会G4 1组织2000年7月的讨论文件所建议的是授权日计量的方法。笔者认为，在赠予日公司对员工做出了发行股票期权的承诺，但是这种承诺是有条件的，员工并没有取得对股票期权的绝对权利。如果把赠予日作为计量日，它所确认的价值是期权当时的价值，并没有反映出期权价值估计之中的一种可能性，即有可能员工没有完成为了取得期权所必须履行的服务，那么期权的授予就不能实现。这和我们最终的实际计量存在差异。此外，员工对于期权的要求权是建立在他们服务的基础之上的，在赠予日双方对于期权的权利和义务都不绝对，这一点与金融工具的定义不相符。在笔者看来，授权日计量的建立基础符合了金融工具确认的条件，员工为了获得这一工具所付出的服务已经完全履行，期权被看作是对股票的绝对请求权。因此，授权日计量比较符合股票期权作为一项金融工具来确认的条件。 采用授权日计量的另一个优点是，在授权日所确认的股票期权的公允价值和在此之前（从赠予日到授权日）员工为企业所进行的服务的质量密切相关，也就是说，这更能体现员工股票期权作为一种激励手段的作用。 当然，授权日计量也存在着一定的问题，即授权日之前与报酬成本相对的贷项如何处理。如果不能把它归在负债的范畴内，那么就要在权益账户内确认，并且随着每个会计期末股票期权的公允价值的变化，在整个服务期内对权益账户的贷方进行调整，那么在授权日之前这个权益贷方就是一个过渡的计量。对于贷方的调整应该看作是对估计值的校准，而不是对权益工具的重新计量。此外授权日计量还要考虑由于期末对权益贷方估计值的调整而影响报酬成本的调整。 选择授权日作为股票期权的计量日，那么在此之前（在赠予日）也要确认一个权益贷方，作为对未来期权价值的估计。 综上所述，在股权报酬会计问题上，尽管在国际会计界仍存在着很大的争议，但是，制定股权报酬会计的准则是刻不容缓的。随着我国员工股票期权制度的进一步，股权报酬会计问题将会引起人们更大的关注，并对此进行深入的研究。
