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新会计准则下企业并购商誉的研究——以TCL集团

2017-10-11 01:32 毕业

【摘  要】 近年来，随着我国市场经济体制的建立和完善、现代企业制度的健全以及证券市场的发展，采用企业合并来实现自身战略发展目标的企业越来越多。企业合并已成为影响现代社会经济发展的重要因素。企业合并中的商誉问题也正成为我国会计理论与实务界必须面对的问题。由于我国市场体系起步晚，企业合并相对来说还属于新生事物，并购商誉的处理还存在若干不足。因而，面对即将来临的合并浪潮和合并中数额越来越大的商誉，研究企业的并购商誉问题就具有重要的现实意义。
 以前我国没有制定有关企业合并的会计准则，实务中主要参照财政部颁布的《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》、《合并会计报表暂行规定》，但随着合并方式的创新，这些规定已逐渐不能适应经济发展的要求。
 因此，财政部立足中国的实际，借鉴了美国财务会计准则和国际会计准则的合理内容，制定和颁布了我国企业合并会计准则。新企业会计准则的规定与以前的通行做法有哪些变化，这些变化对我国企业合并中并购商誉的会计处理有什么影响，笔者正是基于这样的背景和动机，对并购商誉的确认、计量、会计处理等方面问题进行了分析与研究，提出新会计准则下企业并购商誉的处理建议，以期进1步完善并购商誉会计，更好的应对企业合并的浪潮。
关键词：商誉 企业合并 会计准则
Abstract
Along with the establishment and improvement of market economy system, the establishment of the modern business enterprise system and the development of the stock market, more and more enterprises carries out their strategic target of development by merger and acquisition. Merger and acquisition has become an important factor which can influence the development of modern economy. The issue of combination goodwill is becoming the question which our country accounting theorists must face. Our country market system starts late and the combination also belongs to the newborn business. The processing of combination goodwill also has certain insufficiencies. Thus, the research of combination goodwill has the important practical significance facing the coming combination tides. （转载自http://zw.nseac.coM科教作文网）
There was no financial standard about merger and acquisition before. We have to obey several provisions which were promulgated by Ministry of Finance. Along with the innovative modalities of merger and acquisition, these can’t adapt the demands of economic development gradually.
Therefore, the Ministry of Finance formulated and enacted our accounting standard about merger and acquisition basing on the actual conditions in China and on reasonable content of FASB and IAS. What kind of changes there are between the provision of <Enterprise Accounting Standard No. 20—Business Combination> and the previous practice, how these changes influence the accounting treatment of business combination in our country. Based on that background and motivation, the writer conducted research and discussion of recognition,  measurement,  record,  disclosed  and  other  related  question  of combination goodwill as well as the negative goodwill, hoping consummates combination goodwill accountant, better conduct combination tide.

Key Words: Goodwill, Merger of enterprises, Accounting Standard
目  录

摘  要………………………………………………………………………1
Abstract ……………………………………………………………………2
1、序  言…………………………………………………………………4
2、文献回顾………………………………………………………………4 （科教范文网http://fw.nseac.com）
3、对于并购商誉的认识与思考…………………………………………5
 （1）对商誉定义的认识与分析………………………………………5
 （2）对并购商誉定义的思考…………………………………………6
4、对于并购商誉会计问题处理的1些想法与建议……………………6
 （1）关于并购商誉确认标准的分析…………………………………7
 （2）并购商誉计量方法的比较与选择………………………………7
 （3）并购商誉会计处理方法的变化与分析…………………………9
 （4）企业合并会计方法的选择对商誉的影响………………………9
5、TCL集团换股合并TCL通讯案例分析………………………………10
6、结  语…………………………………………………………………11
7、参考文献………………………………………………………………12
1、序言
 当历史的车轮驶进21世纪，人类真正进入了知识经济时代。知识经济时代的最大特点就是财富的创造驱动力由实物资产“漂移”到非物质要素上来，传统会计理论体系和财务会计概念框架的不适应性和缺陷就明显暴露出来。按照传统会计理论来制定的会计准则难以正确地指导会计实践，会计系统提供的信息不能全面反映企业和社会经济活动的实际，会计活动经常面临1些无法解决的问题和尴尬。据美国两大证券交易所的统计，1973～1983年上市公司的平均市值仅为公司净资产的 0.82倍；1981～1993年，上市公司市值为公司净资产的4.4倍；进入20世纪90年代后，高科技企业的市场价值通常高达其净资产的10～50倍。另外，在企业合并中，资产的收购价格与资产的账面价值相差极大。如1989年时代和华纳两公司合并时支付的 140 亿美元中，80％是商誉。在21世纪之交，全世界发生的众多兼并收购案件中，商誉在购并金额中占据绝大比重。

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 在我国，上世纪90年代以来，随着国有企业现代制度的建立和企业产权制度改革的深化，企业资产重组市场风起云涌。企业通过并购重组，有利于企业的扩张和发展，有利于企业获得更多新的顾客和市场。据统计，绝大多数的上市公司都进行了不同形式、不同规模的资产重组，如清华同方与鲁颖电子的合并、联想合并 IBM 的个人电脑业务、TCL集团换股合并TCL通讯等等。企业合并已成为影响现代社会经济发展的重要因素。而每1起成功的收购活动往往会导致巨额的收购溢价，也就是前面所说的商誉。因此，随着近来重组并购的频繁，而商誉问题因其确认的不精确性、核算的不可靠性成为会计领域日益突出的矛盾之1。
 2006年2月15日，我国财政部发布了新的企业会计准则，其中包括38项具体准则和1项基本准则。新的准则对企业的合并以及无形资产的处理均提出了指导性的意见。因此，在新的会计准则下，我国的企业应该如何处理企业合并中出现的商誉问题？对商誉的确认、计量以及会计处理较以往又有些什么变化？本文试图以新的企业会计准则为依据，结合国外相对先进的1些会计准则，对这些问题加以分析、解决。
 文章的第1部分为序言，简单地说明了当前企业合并的发展趋势，陈述了其中产生的商誉问题及其研究意义；第2部分为文献回顾，摘要了1些国际上对于商誉问题的主流看法及各国会计准则的相关规定；第3部分为笔者对于商誉的基本概念以及并购商誉定义的1些看法；第4部分为笔者对于并购商誉会计问题处理的1些想法与建议，分别讨论了新会计准则下商誉的确认、计量、会计处理等问题；第5部分为TCL集团换股合并TCL通讯的案例分析；最后为结语部分。

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2、文献回顾
 商誉通常被认为是某1主体具有“能获得超过正常投资报酬率的能力与信誉”。在会计学界， 对商誉的研究归纳起来，主要观点有：（1）好感价值论：美国会计学家Hendrickson认为，商誉是人们对企业具有好感的无形价值。这些好感可能来自于企业所拥有的优越的地理位置、良好的企业信誉、垄断的特权和管理有方等。1个企业拥有了商誉则能在较长时间内获得较多的利润。（2）超额收益论：该观点认为商誉是预计超额收益的资本化。（3）总计价账户论：即商誉是1个企业的总计价账户,是计量企业未入账资产的结果。它是对企业主体中优秀的管理人才、忠实的客户与有利的地点等资产的计量。（4）无形资源论：认为商誉是未入账的无形资源。（5）核心商誉论：关于核心商誉，是Petrone和Johnson在1998年首次提出的。他们认为商誉是由6大部分组成：①被收购企业净资产在收购日的公允市价大于其账面价值的差额；②被收购企业存续业务“持续经营”要素的公允价值；③收购企业与被收购企业净资产和业务结合的预期协同效应的公允价值；④收购企业由于计量收购报价的错误而多计量的金额；⑤被收购企业未确认的其他净资产的公允市价；⑥收购企业多支付或少支付的金额。美国财务会计准则委员会则把②、③称为核心商誉。这些观点是基于企业兼并收购下的经济环境。
 由于商誉具有不可明确辨认的特征，各国在商誉的会计处理方法上有很多差异。表现为对商誉性质的界定不同，各国对商誉的定义也有不同的形式。
 国际会计准则委员会（IASC）在1998年发布的第38号国际会计准则（IAS38）《无形资产》中明确指出：“无形资产的定义要求无形资产是可辨认的，以便与商誉能清楚地区分开来。”由此可以看出，IASC规定的无形资产不包括商誉。IASC在1998年修订的第22号国际会计准则（IAS 22）《企业并购》将商誉定义为“交易发生时，购买成本超过购买企业在交易日所取得的可辨认资产和负债的公允价值中的股权份额的部分。”该项会计准则进1步指出，“购买企业时产生的商誉所代表的是购买企业指望取得未来经济利益而发生的支出。该项经济利益可能由于购买的可辨认资产的协同作用而形成，也可能形成于某些资产，这些资产在单个考虑时并不符合财务报表中加以确认的标准，而购买企业却准备在购买企业时为之发生支出。”从严格的意义上讲，这并非商誉的定义。只不过是出于便于操作的考虑而对商誉所作的界定。同时，这1界定严格将企业的“自创商誉”与“外购商誉”区分开来，确认的是外购商誉。 （科教论文网 lw.NsEac.com编辑整理）
 在美国财务会计准则委员会（FASB）颁布的第141号财务会计准则（SFAS141）《企业并购》中，商誉被定义为“购买企业支付的购买成本超过获得的资产与承担的负债的净额的差额。确认为商誉的金额包括不符合SFAS141规定的应确认为其他资产的无形资产。”这1定义沿袭了先前的会计原则委员会（APB）颁布的第17号意见书（APB 17）的观点，是准则变迁中从未动摇过的基石。无形资产被定义为，没有实物形态的长期资产（不包括金融资产），包括商誉、版权、专利、商标和商业机密等。可见美国的无形资产包括商誉。当然，同国际会计准则相类似，美国对商誉的定义也是从可操作的角度来界定，并不是10分严格。
 英国1997年12月发布的《财务报告准则第10号——商誉和无形资产》（FRS10）认为，外购商誉是指：收购成本与被并企业可辨认资产和负债公允价值总和的差额。当收购成本大于被并企业可辨认资产和负债公允价值的总和时出现“正商誉”，但当被并企业可辨认资产和负债公允价值的总和大于收购成本则会出现“负商誉”。英国会计准则委员会认为，因收购而产生的商誉，其本身既不是1项像其他资产的资产，也不是1项价值损失。商誉是联结收购方自身资产负债表上作为资产列报的投资成本与合并财务报表上被并方资产和负债分摊价值的桥梁。虽然商誉本身不

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