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新所得税准则资产负债表债务法探析

2016-09-25 01:02 2006年财政部对准则进行了修订。新所得税准则借鉴了国际会计准则，并结合我国的实际情况，要求对所得税采用全新的资产负债表债务法进行核算。以往的所得税会计中，企业对所得税核算选择余地很大，既可以选用应付税款法，也可以选择纳税会计法。在采用纳税影响会计法下，既可以采用递延法，也可以采用利润表债务法。但这些方法已不能适应会计环境变化的需要，由于我国当前及今后相当长一段时间将致力于国有企业的改造，必将对所得税产生重大影响，而以前的核算方法无法反映和处理这些方面的暂时性差异。因此，为了提高会计信息质量，满足使用者对会计信息更高层次的要求，新准则明确提出所得税会计核算必须采用资产负债表债务法。
一、资产负债表债务法的核算程序
资产负债表债务法是以资产负债表为重心，按企业资产、负债的账面价值与税法规定的计税基础之间的差额，暂时性差异，据以确认递延所得税负债或资产，再确认所得税费用的会计核算方法。由此确认的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用。在税率变动时，应当对已确认的递延所得税资产和负债进行调整，并将其影响数计入变化当期的所得税费用。因此，递延所得税资产和递延所得税负债的计量反映了资产负债表日企业预计收回资产或清偿负债账面价值的纳税影响。
运用资产负债表债务法进行所得税核算时，对资产负债表项目直接确认，对利润表项目则间接确认。企业的收益应根据“资产／负债观”来定义，因而所得税费用的计算也应从递延所得税资产和递延所得税负债的确认上出发来加以倒挤推算，具体核算程序如下：
（1）确定每项资产或负债的计税基础。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税利益中抵扣的金额；负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 （科教论文网 lw.nSeAc.com编辑发布）
（2）依据该资产或负债的账面金额与其计税基础之间的差额，确定暂时性差异。
（3）暂时性差异乘以适用税率得到递延所得税资产或递延所得税负债的期末余额；
（4）本期发生和转回的递延所得税资产或递延所得税负债（所得税影响金额）应是其期末、期初余额的差额，即递延所得税资产＝发生的可抵减性暂时性差异的所得税影响金额－已转回的可抵减暂时性差异的所得税影响金额士调整金额；递延所得税负债＝发生的应纳税暂时性差异的所得税影响金额－已转回的应纳税暂时性差异的所得税影响金额±调整金额。
（5）当期所得税费用＝当期应纳所得税税额＋（期末递延所得税负债一期初递延所得税负债）－（期末递延所得税资产－期初递延所得税资产）＝当期应纳所得税税额＋期初递延所得税净资产－期末递延所得税净资产。
二、资产负债表债务法与利润表债务法差异
作为债务法的具体分析方法，原利润表债务法和新资产负债表债务法都以业主权益为基础，将所得税支出视为经营费用而非利润分配，均符合持续经营假设和配比原则，递延所得税都代表未来应付或应收的所得税。但他们之间也有很大差别。
（一）核算对象不同
资产负债表债务法和利润表债务法作为债务法下两种不同的分析方法，最主要的区别在于前者在进行所得税会计核算时的对象是暂时性差异，而后者则是时间性差异。时间性差异是指在一个期间产生而在以后的一个期间或多个期间转回的应税利润与会计利润之间的差额，侧重从收入和费用角度分析会计利润和应税所得之间的差异，揭示的是某个期间内的差异，强调差异的形成以及差异的转回；暂时性差异是指一项资产或负债的计税基础与其在资产负债表中的账面价值之间的差额，它侧重从资产和负债角度分析会计利润和应税所得之间的差异，揭示的是某个时点上的差异，更强调差异的和原因。从暂时性差异的内涵来看，它比时间性差异的范围更广泛，它不仅包括所有的时间性差异，还包括不是时间性差异的暂时性差异。例如：某类资产评估前账面价值为300万元，评估后年末按规定将其账面价值调增至350万元，同时在资产负债表另一方直接增加了所有者权益，不影响利润表的税前利润。以利润表债务法的观点，此项业务既不涉及利润表收益，事实上也无需纳税，因此对该资产评估增值就无需进行所得税处理；但站在资产负债表债务法的立场，该资产账面价值350万元，税基为300万元，且不论该增值是否影响了利润表税前收益，它已经形成了50万元的暂时性差异，该差异会随着以后每一纳税年度资产进行折旧、摊销等处理使资产账面价值与税基的差异逐渐缩小而转回。