对所得税会计改革的思考(2)
2016-11-19 01:19
导读：（二）暂时性差异与时间性差异的关系 要更好的理解“暂时性差异”，笔者认为应当将其与我们熟知的“时间性差异”进行比较，分析它们之间存在何种
（二）暂时性差异与时间性差异的关系
要更好的理解“暂时性差异”，笔者认为应当将其与我们熟知的“时间性差异”进行比较，分析它们之间存在何种关系，在“时间性差异”的基础上理解“暂时性差异”。时间性差异指的是“税法和会计制度在确认收益、费用、损失的时间不同产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异”，它是从损益表的角度出发来定义的，而暂时性差异则是从资产负债表的角度出发来进行定义。
1． 时间性差异都是暂时性差异
税法和会计制度在确认时间上的差异必然会导致资产负债表上资产和负债的计税价值和账面价值之间存在差异，也就是说时间性差异都是暂时性差异，损益表项目必然会影响到资产负债表项目。例如上面提到的固定资产折旧，一方面在损益表上反映为税法和会计制度确认折旧费用的时间不同，在第一年年末，计算应纳税所得额时允许扣减的折旧费为2500元，而计算会计利润时折旧费用为2000元，从而产生了费用确认不同导致的时间性差异500元；另一方面在资产负债表上反映为计税基础和会计账面价值存在差异500元，产生了暂时性差异。
2． 暂时性差异不一定都是时间性差异
资产负债表上资产和负债的计税价值和账面价值之间存在的差异并非都是由税法和会计制度在收益、费用、损失的确认时间上的不同造成的，有时资产负债表项目的变化并不涉及损益表项目，某些从损益表角度判断为永久性差异的项目，如果从资产负债表的角度判断，也可能是暂时性差异。因此，暂时性差异不一定是时间性差异，这是理解暂时性差异这一概念的关键。如按购买法核算的企业合并，合并成本将通过所取得的可辨认资产和负债的公允价值来分配，即被合并企业资产的账面价值增加至公允价值，但根据《国家税务总局关于企业合并、分立业务有关所得税的通知》，合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定，资产的计税基础仍保持为被合并方以前的成本。会计制度和税法规定的不一致使得资产账面价值和计税价值存在差异，从而产生了一项应纳税暂时性差异，但这并不会引起当期会计利润和应纳税所得额存在不同，也就是说不会产生时间性差异。
（转载自http://zw.ＮＳＥaＣ.com科教作文网）
由以上分析可见时间性差异都是暂时性差异，而暂时性差异不一定都是时间性差异，时间性差异强调差异的形成与转回，而暂时性差异强调差异的；时间性差异揭示的是某个时期内存在的此类差异，而暂时性差异揭示的是某个时点上存在的此类差异.
参照修订后IAS12引言的说明，结合我国的实际情况，非时间的暂时性差异主要可在如下情况产生：
（1）子公司、联营或合营企业尚未将其全部利润分配给母公司或投资者。（2）资产被重估但计税时不作对应调整。（3）企业购并的成本按购入时可区分资产和负债的公允价值予以分摊，但计税时不作对应调整。（4）构成报告企业营业的组成部分的国外营业的非货币性资产和负债按汇率折算。（5）初始确认时，一项资产或负债的账面余额不同其初始税基。下表对几种非时间的暂时性差异进行了：
事项 账面价值 差异原因
准则为基础设帐 所得税法为基础设帐
子公司、联营企业或合营企业尚未将其全部利润分配给母公司或投资者 根据持股比例调整后的投资账面价值 投资原账面
价值 收到被投资方分回的利润时才缴纳企业所得税
资产重估 资产重估价值 资产原账面
价值 价值变动部分在申报缴纳企业所得税时，不计入企业损益，也不得据此对企业资产账面价值进行调整
购买法下的企业
合并 被合并企业资产公允价值 被合并企业资产原账面价值 合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定
初始确认时账面价值与税基存在差异 初始账面价值 税法认定价值 根据会计准则和税法资产和负债入账价值存在差别，例如结转在建工程成本确定固定资产入账价值
