西方国家的反避税税制(2)
2017-08-13 06:46
导读：三、资本弱化税制 除避税港对策税制和转让定价税制外，资本弱化税制是西方国家系列化反避税税制的又一重要组成部分。资本弱化税制把企业从股东特
三、资本弱化税制 除避税港对策税制和转让定价税制外，资本弱化税制是西方国家系列化反避税税制的又一重要组成部分。资本弱化税制把企业从股东特别是国外股东处借入的资本金中超过权益资本一定限额的部分，从税收角度视同权益（资本），并规定这部分资本的借款利息不得列入成本，这是西方国家针对跨国公司国际避税采取的又一重要举措。 在跨国投资活动中，跨国公司为了达到避税的目的，往往把投资作为贷款来虚增利息支出，以此加大费用而减少应纳税所得额，这也是各国征纳双方避税与反避税斗争的一个焦点。近十几年来许多西方国家对资本弱化避税已引起高度的重视，并采取了相应的措施。1987年OECD组织推出《资本弱化政策》，1992年在重新修订的OECD范本中，又对联属企业条款注释中的“资本弱化”作了详尽的补充，为缔约国在其国内法中规定负债／权益比提供了依据。相应地，从80年代后期开始，美国、英国、德国、法国、加拿大、日本、澳大利亚和新西兰等国便相继建立起了资本弱化税制。 美国对资本弱化，同样有着较为严密的税法规定，其资本弱化税制的基本包括：（1）税收署可制定补充性规定， 以企业双方关系的实质为准，严格界定适用税法的关联企业；（2 ）国内收入署有权对关联企业间往来款（债务还是投资）的性质进行审查认定；（3 ）按照债务与资产净值1.5∶1的法定比率来核定，凡认定的债务总额与资产净额之比超过这一标准的即属资本弱化，其债务超额部分的利息支出便不予扣除，并要依法扣缴预提税。 日本对付资本弱化的基本办法，是对外国投资的国内法人，外国在日本的子公司、孙公司、分公司，本国法人在一个会计年度中从海外股东或兄弟公司借款的平均余额超过该外国股东投资股本的三倍时，其超过部分的贷款利息不得列支。 法国的税法规定，对外国投资的国内法人向投资超过50％的外国关联企业大量借款所支付的利息和超过自有资本三倍部分的借款利息不得列支。 新西兰衡量资本弱化的标准是，凡负债总额占资产总额75％以上，即属资本弱化，对超过这一标准的债务利息支出不准扣除，并要求依法扣缴预提税。
四、防止滥用税收协定的措施 较之跨国投资者的避税港避税、转让定价避税，滥用税收协定避税的大量发生比较晚，进入70年代以后，税收协定逐渐扩大，跨国投资者钻协定的空子，特别结合国际避税来逃避税收负担的行为层出不穷，滥用税收协定问题开始引起重视，并逐渐形成了比较成熟的判定和反滥用协定措施。 对跨国纳税人是否滥用税收协定，目前国际通行的判定标准为：（1）公司的组建不是以获取税收协定优惠为目的；（2）所得的支付和取得必须出于真正的商业动机；（3）对间接性收入， 公司有长期的实际占有权；（4）最终受益人必须是缔约国一方的实际居民； 或者受益人对股息支付公司股票的控制要低于一定标准；（5 ）控股公司的股票公开上市，若不符合上述标准，即为滥用税收协定。 上述判定滥用税收协定方法，为制止滥用协定提供了依据，世界各国据此制定了有关的措施。这些措施大致可分为两类：一类是强化税收协定自身的反滥用能力；二是运用国内法进行约束限制。 （一）强化税收协定自身的反滥用能力 1、禁止法。某些国家禁止与低税国或避税港签订双边税收协定， 防止跨国投资者利用税负差别建立传输公司。列支敦士登、摩纳哥、巴哈马等著名避税港都被许多国家列入禁止协定之列。 2、排除法。将缔约国另一方被课以低税的居民公司， 排除在享受协定优惠待遇的范围之外。 3、透视法。税收优惠受益者不仅取决于公司是否为缔约国居民， 而且还取决于获得公司股息的最终受益者是否为缔约国居民。 4、课税法。缔约国一方跨国纳税人获得的税收优惠， 必须以其在缔约国另一方被课税为前提，目的是为了避免国际双重税收优惠。 5、渠道法。明确规定缔约国居民公司股权被第三国公司控制时， 不得享受协定提供的税收优惠，防止非缔约国的跨国纳税人在缔约国设立传输公司。 6、真实法。规定协定不适用于只是为了谋取协定优惠， 而不是为了真实的商业经营的股息、利息等的收付。 （二）运用国内法进行约束限制 美国是对滥用税收协定最早实施反措施的国家。1981年美国财政部在其自行制定的税收条款范本草案中，不允许对汇给外国控制公司的股息适用降低的预提税税率。一个公司除非能证明符合下列条件，否则不得享受税收条约优惠。（1 ）其股票在缔约国批准的股票交易所公开上市；（2）它不受居住在缔约国之外人控制；（3）建立公司的主要目的不是为了获得税收条约优惠。 在防止滥用税收协定方面，瑞士的国内也有专门的规定，内容包括：（1）瑞士的个人、 法人及合法关系的居民申请适用预提税的优惠待遇时，如果获得减免税收上好处的大部分是直接或间接地归无权适用税收协定的人所有时，则这种申请属于税收协定滥用；（2 ）非居民所控制的瑞士公司所获得所得，经按瑞士税收条约难予优惠后，如不将全部所得以股息形式进行分配时，即构成税收协定滥用；（3 ）无权适用瑞士税收协定的人如果通过信托关系以获取某项所得时，则此项所得不得适用税收协定的优惠规定。 面对形形色色、复杂多变的国际避税现象，西方国家的反避税措施并不仅限于上述所谈，但这些反避税税制却是西方各国保护税源、防范国际避税的重要税收政策，是其反避税对策的核心部分。它的建立实施卓有成效地维护了国家权益，遏制了避税主流的发展漫延。我国目前只有转让定价税制，其本身还存在许多不完善之处，而在避税港避税、资本弱化避税滥用税收协定避税等方面尚无税收上的限制。随着我国进一步的对外开放，外来投资和对外投资的不断增加，借鉴国外经验，建立健全相应的避税港对策税制、资本弱化税制、防止协定滥用的对策措施已成为我国税收立法中一项紧迫而又重要的工作。
