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内部控制鉴证服务的若干争议与探讨(4)

2015-08-27 01:01

　　关于内部控制评价的时点与时段之争

　　内部控制的评价应针对某一时点还是某一时间段（期间）？相当一部分观点认为，内部控制是持续运行的，不存在仅在某一时点上有效的内部控制，评价某一时点上的内控没有任何意义。也有一部分观点认为，在一般情况下，对内部控制的评价应当反映出在评价当日那个时点上的内部控制运行状况，但作出该时点内控是否执行有效的结论并不意味着仅仅考察该时点，而是需要考察一个合理期间内的内部控制运行情况。如果注册会计师在面对特定委托要求其对一定期间的内控做出评价时，也可以接受委托，但应当评估有关风险和成本因素。吴水澎等（2000b）认为，应“对企业内部控制进行整个年度的审计与报告”，理由是某一时点有效的内部控制不能保证年度财务报告的可靠性或企业在整个经营期间内守法经营。潘秀丽（2001）认为，“对内部控制评价的期间，应当与注册会计师所审计的、且准备公布的会计报告所覆盖的期间的最近一个会计年度为准。”Arens和Loebbecke（1997）指出，内部控制鉴证服务的时间范围应由管理当局和注册会计师共同商定，同时应考虑有关监管部门的要求。在目前中国证监会有关规定中，我们没有发现对评价涉及的时间范围所做出的要求。

　　我们认为，一方面内部控制鉴证服务的目标和功能是有限的，财务报告的可靠性、遵循法规以及保证经营效率与效果等目标并不能过分依赖于内部控制的外部鉴证来完成，更多的责任仍在于企业管理当局建立健全内部控制并努力实现其有效执行；另一方面，对整个年度的内部控制做出评价，其成本是极其高昂的，也是无法实现的。我们了SEC的内部控制报告范例，发现注册会计师针对的是特定时点的内部控制，且往往与其所审计会计报表期间的期末资产负债表日相一致。

　　中注协发布的《内部控制审核指导意见》作为上述非均衡状态下的产物，我们认为这为我国注册会计师开展内部控制鉴证业务提供了一个可供参考的初步框架，而且此份指导意见将内部控制鉴证服务定位为审核性质，这种定位对会计服务行业而言至少是比较严格、稳健的。前文关于美国证券监管部门有关内部控制报告的要求范例已经能够对比性地说明这一点。我们认为，在内部控制鉴证服务规则上有必要继续进行、探讨与协调，并尽可能地实现我国证券监管部门需求与会计服务行业供给之间的均衡，这也是独立审计准则制订工作应当履行的职责和义务。为了实现这一均衡，我们建议可以适当借鉴美国等发达国家证券监管部门的有益经验和实际做法。