浅谈衍生金融工具的会计确认与计量(2)
2017-09-03 06:25
导读：2、衍生金融工具对会计计量原则的扩展。 长期以来，成本一直以其数据易得，客观性强而占据会计计量的主导地位，但是衍生金融工具的价值波动性决定
2、衍生金融工具对会计计量原则的扩展。 长期以来，成本一直以其数据易得，客观性强而占据会计计量的主导地位，但是衍生金融工具的价值波动性决定了其势必打破原有的财务会计的历史成本原则；而且随着金融工程技术的和环境变动不确定性的增大，会计报表的使用者更加关注的是和约标的的现时价值而非签订时的实际价值。因此公允价值计量在衍生金融工具会计计量中的作用将逐渐增强，并且不只是单纯地作为历史成本的辅助计量方式出现，而将成为与历史成本计量并重的计量方法。 所谓公允价值是指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额。公允价值本身并非是指某一具体的会计计量方法，它是一种复合计量属性，可以通过多种形式表现出来，这些表现形式主要有：现行市价、可变现净值和未来现金流量的现值等。虽然公允价值的表现形式多种多样，但活跃市场中的公平市场报价仍然是公允价值的最好依据；如无法获得报价，就要在充分考虑会计环境与交易事项特征的前提下，采用合理的估价技术来估计被评估对象的可变现净值或未来现金流量现值。虽然公允价值的获得有一定难度，但衍生金融工具的独特性，使得只有公允价值才能作为衍生金融工具的主导计量属性。关于这一点，国际会计界已经基本达成了共识：美国FASB就规定“公允价值是对金融工具最相关的计量属性，而对衍生金融工具来说可能是唯一相关的计量属性”；国际会计准则委员会下属的金融委员会也指出只有公允价值才是衍生金融工具唯一可行的计量属性。 但是在我国，由于各类要素市场的运作还不够规范，资产评估的公允性和性还存在较大欠缺，各种交易价格还难以作到真正公允，所以在现行的会计准则与会计制度中，对有关经济事项的处理都尽可能地回避了按公允价值计价，而改按账面价值入账。但随着衍生金融工具的发展，对公允价值的回避已不是办法，只能积极地对其加以和，才能保障会计信息的有用性。 具体而言，在我国的会计实务操作中，对衍生金融工具的会计计量也分为初始确认时的计量、终止确认时和再确认时的计量，并根据扩展后的会计计量原则，呈现公允价值与历史成本计量并用的局面。在初始确认时，为了防止资产和负债规模的不合理扩大，以实际交付的金额计价，从本质上说，这一时点的计量仍然采用的是历史成本计量方式，而在再确认和终止确认的计量则体现了公允价值的计量方式。对于衍生金融工具公允价值的取得可以直接从市场上可观察到的价格或类似衍生金融工具的市场价格来获取，由于我国金融市场尚缺乏活跃性、不够健全，而且交易规模较小，在市价的公允性难以确定的情况下，可以使用未来现金流量的现值加以估计确定。 会计确认和会计计量是相辅相成的，合理的对衍生金融工具加以计量为解决会计确认中套保与投机的定量划分问题提供了可能。目前一种估计套期保值工具与受到保值的项目间相关程度的方法是累计金额抵消法，即以衍生金融工具的公允价值变动与被保值项目价值变动的比值为依据，最优比值为-1，可以规定一个适当的比率幅度如为-80％～-120％，那么所得比值为-0.8～-1.2之间即可断定为属于套保目的而持有的衍生金融工具，其价值变动不当期损益，只在报表附注中予以披露。鉴于衍生金融工具价值变动带来的金额一般较大，在规定相对数的同时可以规定一个绝对数，对于衍生金融工具价值变动与被保值项目价值变动超过这一绝对金额的部分以计提“衍生金融工具风险准备金”的方式予以递延处理，以提高财务报表的相关性。当然，具体比率与金额的规定主要是兼顾成本效益原则和重要性原则。
三、结语 衍生金融工具以其有别于传统资产和负债的独特性，突破了原有会计确认与会计计量原则的范畴。笔者对如何对传统会计原则加以扩展，从而将衍生金融工具纳入会计确认与计量体系进行了上述探讨。当然，这其中仍然存在着一些亟待解决和完善的地方，比如公允价值的确定还有待现值技术的进一步提高等。但随着我国市场经济体制的完善和制度的建立，为企业提供避险的途径和方法已经迫在眉睫，发展衍生金融工具市场已是大势所趋；随着信息技术的飞速发展和理财学对金融工具计量模式研究的完善，各种相关的技术问题也必将获得解决。我们要积极看待衍生金融工具对传统会计的影响，将其作为对传统会计理论进一步发展和完善的契机，在加强衍生金融工具会计准则建设的同时，以交易的经济实质为基础，完善整个财务会计准则体系。 「参考」 [1]曾鹭坚，陈守德。对金融期权会计问题的探讨[J].四川会计，2000（1）。 [2]赵晋琳。金融衍生工具的产生对会计发展的影响[J/OL].http://www.chiaacc.com [3]付平平。我国衍生金融工具与会计问题[J].金融理论与实践，2001（4）。 [4]陈引。国外衍生金融工具会计研究的最新进展及对我国的启示[J].浙江财税与会计，2002（6）。 [5]朱保军。论衍生金融工具对会计的影响及对策[J].经济师，2002（10）。
