试论环境报告的审计(2)
2016-05-09 01:02
导读：二、环境报告审计题目探讨 （一）非独立环境报告-环境财务信息的审计 如前所述，非独立环境报告审计主要指对财务报告中的环境财务信息的审计。执行
二、环境报告审计题目探讨 （一）非独立环境报告-环境财务信息的审计 如前所述，非独立环境报告审计主要指对财务报告中的环境财务信息的审计。执行该项审计的审计职员仍应是注册会计师，从审计类型上看，仍属于财务审计范畴，可继续采用财务审计的技术和方法进行审计验证；审计过程中仍应遵循现有审计准则。 对这样的财务报告进行审计和传统的财务报告审计有什么不同呢？它们的区别主要体现在下面几个方面。 1.审计目标略有不同 一般而言，财务报表审计的目的就是对财务报表是否在诸如财务状况、经营成果以及财务状况变动等所有重要方面根据公认会计原则或其它要求公允地予以表露而表达意见。那么考虑到环境题目，审计职员的目标还包括要取得足够的证据，以此来证实企业的财务报表（或报告）中对受到环境题目的影响的项目已经公允地揭示。 2.审计依占有所变化 毫无疑问，环境审计中有关环境法规将成为新的审计依据。另外，由于环境事项的特殊性，从长远看，务必制定权威的会计准则来明确地规范环境事项给财务报表带来的影响的确认、计量和表露。到那时，这些会计准则将成为审计职员判定环境财务信息表露公允性的依据。，还没有哪个国家制定了这类准则，在这样的情况下，审计职员只能根据已有的会计准则来作判定，这客观上给审计职员的工作造成了一定困难。 3.对审计职员的要求较高 一方面，由于环境本钱、环境负债等项目的确认和计量与环境知识、环境法规有密切的联系，这就要求审计职员具备一定的环境及法规知识，来对这些项目的公道性、可靠性作出判定。由于环境法规往往很复杂、具体，环境知识有较强的专业性，通常已超出了审计职员的胜任能力，为此，需要利用工程师、律师等环境专家的工作。但不管如何，审计职员还是会被要求有足够的环境法律法规知识，以发现因违反法规行为而导致财务报表重要错报的情况。 另一方面，因环境题目的财务影响（特别是对未来的影响）带有很大的不确定性，从而在确认和计量时需要更多的判定、估计，这显然对审计职员的专业判定能力和经验提出了较高的要求——尤其在还未制定相应的环境会计准则的情况下。 4.审计风险相对较大 一方面，环境财务信息的不确定性、专业性的特点，难免给审计职员带来一定的风险。另一方面，从环境题目可能导致的严重财务后果看，也孕育着较大的审计风险。 随着社会对环境越来越重视，企业为破坏环境而承担的本钱和负债数额可能非常大，并且有不断增大的趋势。如二十世纪北美最严重的灾难性事件——Hooker
化学公司案例中，Hooker公司为其几十年前的废物掩埋行为被判承担了约2.6亿美元的清除费。这种巨额的支出会给企业财务状况带来严重影响，在极端情况下甚至可能影响企业的持续经营。可以设想，一旦经审计的财务报表中后来被证实没有正确完整反映出环境支出、或有负债这些信息，固然并非审计职员的过失，也会在一定程度上损害注册会计师的声誉。 因此，对这种非独立环境报告进行审计时，注册会计师应加强风险意识，在审计过程中采取各种措施防范和降低审计风险。包括了解被审计单位的行业性质，以及该行业所可能面临的环境风险；了解可能涉及报表中环境信息认定的内部控制制度，如涉及或有负债的认定或会计估计的政策与程序；充分了解企业与受环境题目影响的账户和业务有关的控制环境；风险评估时充分考虑环境固有风险；必要时寻求环境专家的帮助等。 （二）独立的环境报告——环境绩效报告的审计 非独立的环境报告审计还是注册师比较熟悉的业务，而环境绩效报告审计是注册会计师的一项新业务。下面着重从审计职员的资格要求，审计技术和及审计依据这几方面来这两类报告审计的异同。 1.审计职员的资格要求 （1）从职业道德水准上说，不管是非独立环境报告还是独立环境报告的审计，都要求审计职员必须独立、客观、公正。所谓独立，是要求审计职员与委托单位之间必须毫无利害关系，既具备形式上的独立，又具备实质上的独立；所谓客观是指审计职员要一切从实际出发，注重调查，使主观与客观一致，做到审计结论有理有据；所谓公正是要求审计职员应当具备正直、老实的品质，公平正直、中庸之道地对待有关利益各方，不以牺牲一方利益为条件，而使另一方受益。 （2）从审计职员的个人素质上来说，两类报告的审计有较大的差异 ①独立环境报告的审计职员必须拥有更多的环境专业知识和专业技术。环境绩效报告中技术、实物等非货币指标占很大的比例，即使是货币指标也可能和传统财务会计中所理解的大不相同。对这样的报告进行审查验证，对环境技术知识的把握远比会计、财务、审计知识更为重要。所以，和非独立环境报告审计相比，环境绩效报告审计对环境专业知识的要求要高得多。业务本身要求从业职员除懂得财务、审计知识外，还要涉猎学、
统计学、学、工程学等方面的知识，能够从技术上认清考察对象可能受到的媒体——空气、水、废水、危险废弃物、固体废弃物等方面存在的题目。否则，就无法衡量被审事项的环境本钱和效益，审计报告也就没有充分的说明力。 ②对审计职员的个人能力和技能也有更多的要求。环境审计职员应具有较强的口头和书面表达能力，能够与其他环境审计职员共同合作，进行沟通。审计职员要有根据证据进行公道判定的能力，要有对于审计项目所在地区的文化和宗教信仰作出积极反映的能力。 ③从
培训以及认证上说，独立环境报告的审计职员必须经过必要的培训及通过一定的资格认证后才能进行环境审计，这种认证不同于注册会计师的资格认证。如在我国，只有通过环境治理体系认证指导委员会下设的“中国认证职员国家注册委员会环境治理专业委员会”的前期培训，并获得结业证书，并在之后接受在职培训，通过一定标准的审计职员才可能开展环境审计业务。 2.审计技术和方法方面 很明显，环境绩效报告的审计不同于常规的财务审计和合规性审计，也有别于常规的绩效审计，因此审计技术和方法也必然有所不同。通常以为，常规的审计方法，如观察、函证、检查、等也适用于环境审计，但是这些方法要与环境题目的产生和治理紧密联系起来才能用于环境审计，其对审计取证的重要性也有所降低。除运用一般常规审计方法外，也必然要求运用一些不同于常规审计的技术和方法，这些方法往往是“非审计技术”，而是相关学科的方法。如为验证诸如污染物排放量、污染物浓度等指标的真实性，需要环境丈量的技术和方法；对表露的环境效益和用度信息，需要运用环境经济学的用度效益分析法、经济评价法验证其公道性。 用度效益分析方法，是从整个社会角度出发，分析某一项目对整个国民经济净贡献的大小。它不同于纯财务上的分析。财务上的分析主要是指企业内部用度和效益题目的评价，而用度效益分析是指从全社会角度考虑用度效益题目。20世纪70年代后，环境公害事件屡屡发生，经济学家开始将用度效益分析方法于环境污染控制的决策分析，对环境质量的变化进行评价。近十年来，我国在环境用度效益分析上和实践上都作了不少工作，除了宏观区域的用度效益分析之外，对建设项目的环境影响用度效益分析也作了尝试。环境效益和环境本钱用度将是企业环境绩效报告的重要，对此内容进行审计，要用到用度效益分析方法。 环境经济评价方法是指审计职员对环境的状况、质量和为环境提供的服务的经济价值直接进行定量评价的方法。主要使用市场价值法、替换市场法、调查评价法等方法来对环境质量效益和环境质量用度进行评价。 3.审计依据方面 环境审计也是一项独立的经济监视活动，是一项严厉的工作，要进行审计，就需要有审计依据。环境绩效报告的主要审计依据应是有关部分对于环境绩效报告制定的有关标准。从西方国家的实践看，环境绩效信息的表露主要是自愿表露，表露的内容、形式不同一。但从长远看，为保证信息的质量、不同企业间信息的可比性，环境绩效信息的表露必将从自愿表露转向强制与自愿相结合的模式，同时对环境绩效报告应揭示的具体内容、采用的格式、报告周期等均应制定出标准来加以规范。这些标准将成为环境绩效报告审计的主要依据。除此之外，有关的环境法规、环境丈量的技术标准也将成为绩效报告的审计依据。 审计可以提供环境绩效报告的鉴证服务。从审计内容看，在具备了报告编制的相关标准条件下，审计职员可重点审查以下方面：（1）检查报告的内容是否完整，是否有遗漏或者隐瞒重大的环境事项。审计职员可以相关规定为依据，也可能要运用自已的专业判定，搜集审计证据来确证这一点。（2）验证报告内容是否真实、可靠。对于以数据指标形式列示的，可以通过实际丈量来验证；对于叙述性的内容，应考虑其措辞是否恰当；对属猜测、估计性质的数据，可着重审查其分析方法和过程的公道性。（3）评价企业环境绩效或环境责任的履行情况。
