我国审计重要性操纵指南的构建(2)
2016-07-19 01:16
导读：2、进一步明确重要性的判定基础适用范围。 不管是准则制定机构还是实务界在确定重要性水平时采用的基础多为利润、收进、总资产，但对于应采用何种
2、进一步明确重要性的判定基础适用范围。 不管是准则制定机构还是实务界在确定重要性水平时采用的基础多为利润、收进、总资产，但对于应采用何种计算基础取决于注册会计师的职业判定。Wheele Stephen实证考察了不同经验法则对重要性的影响。其验证结果表明不同行业的被审单位选择同一经验法则会得出不同的重要性水平，即使同一被审单位使用不同法则也会得出不同的重要性水平，而且这种重要性水平相差往往是很大。 我国独立审计准则《审计重要性》以为审计重要性判定的基础“通常包括资产总额、净资产、营业收进、净利润等”，但对于如何运用和选择判定标准并没有明确。重要性判定的基础应具有关联性、稳定性与预计性特征，由于总收进、总资产具有一定的稳定性，税前收益对上市公司来说具有关联性，西方各国一般将这三者作为重要性判定的基础。按照国际惯例，利润基础只适用于利润比较稳定、回报率比较公道的；收进基础适用于微利企业及贸易企业、服务企业及资产总额不大的企业；资产基础适用于、保险或资产大、利润小的工矿企业。因此，我国应参照国际惯例明确判定基础的适用范围，缩小重要性判定的差异。
三、细化对重要性的性质认定的指导 明确重要性的数目标准便于和注册会计师具体操纵，但不可避免的是，对重要性的判定一旦沦为数目化的门槛，就轻易被误用或滥用，成为不正当会计处理并且推诿责任的护身符。针对美国审计和会计实务中出现的滥用重要性的情况，SEC于1999年8月发布SAB99，提出了在上市公司财务报表编制和审计中“重要性”标准的运用题目，夸大了重要性的质量因素。它指出财务报表中的错报假如出现以下8种情况，那么即使是小数额的错报，其性质也是重要的，该8种情况大致包含了香港会计师公会在重要性指南中提出五种敏感情况。 我国独立审计准则《审计重要性》指出，“在运用重要性原则时，应当考虑错报或漏报金额和性质”，但是该准则并来提供如何判定小金额错报或漏报在性质上重要的指南。因此，我国审计重要性指南中应鉴戒国外的成果，结合我国的实际情况列举了性质上重要的错报或漏报的各种情况，以便于指导注册会计师的重要性判定。 实证研究显示，在我国证券市场中，会计盈余对股票收益有明显的解释能力，并且这种呈不断增强的趋势。由于我国的流通股多由中小股东持有，因此，会计盈余对中小股东的决策有着重要影响。同时，会计盈余也是有关发行上市、增资配股和停牌退市等治理规范中的重要指标，相关实证研究证实，我国上市公司在净资产收益率为0％、6％、10％时存在明显的盈余治理行为，上市公司治理当局的盈余治理的主要目的是筹资和避免退市。陆建桥在对亏损公司的实证研究中发现，在亏损上市公司首次出现亏损年份，公司存在着明显的非正常调盈余的应计会计处理，在首次出现亏损前一年度和扭亏为盈年度，又明显地存在着调增收益的盈余治理行为。李爽、吴溪对2001年微利公司（净资产收益率在0％～2％之间）的实证研究的结果表明，注册会计师在面对通过重大非经常性损益实现微利的上司公司出具审计报告时，其发表非标准无保存意见的倾向并没有增加，反而在一定程度上有所降低。 因此，笔者以为，在我国上市公司的审计中，对错报和漏报的性质判定，应要求注册会计师更多地考虑上市公司治理当局的意图，假如治理当局出于盈余治理的动机，则即使金额微不足道，也应该作为重大差错对待。
四、要求对未调整差错的揭示 我国审计报告准则第七条规定“注册会计师对在审计过程中发现的需要调整的审计差异，应提请被审计单位加以调整。假如被审计单位不接受调整建议，注册会计师应当根据要调整事项的重要程度，确定是否在审计报告中予以反映，以及如何反映。”也就是说对于不重要事项被审单位不予以调整也不会影响到审计报告的类型，注册会计师可以在报告不予以揭示。 假如个别或累计错报、漏报在金额和性质方面都不重要，治理当局就没有必要予以调整，也不必因此发表非无保存意见。因此会计差错的重要性依然是治理当局与注册会计师讨价还价的焦点，结果往往是注册会计师将就公司治理当局，同时也为推诿责任找好了借口。“不重要就不必调整”的做法也引起一些学者的批评，Donald Leslie在1985年的一项调查研究表明，被调查的证券分、析师一致以为一旦发现会计差错，不论是否重要都应予以调整。这说明现行审计实务中对重要性的判定与财务报告使用者的期看仍存在差距。因此，对未调整差错的揭示尤为必要，我国一方面应要求注册会计师在其审计报告中履行未调整差错的信息表露义务，另一方面应鉴戒SAS89要求治理当局在财务报告中发表“治理当局已经考虑了未调整错报或漏报，并以为这些错报或漏报对财务报表整体不会产生重要影响”的声明。
