论我国《公司法》法定审计模式的选择(2)
2017-08-07 06:40
导读：二、谁接受审计：全面强制审计还是部分强制审计 审计模式的另一个方面就是谁必须接受审计。在这个问题上有两种选择：全面强制审计模式与部分强制
二、谁接受审计：全面强制审计还是部分强制审计 审计模式的另一个方面就是谁必须接受审计。在这个问题上有两种选择：全面强制审计模式与部分强制审计模式。前者指各类形式的公司都必须将财务报告提交注册会计师审计，后者指公司法仅强制要求部分公司接受审计，其他公司是否进行审计由股东自己决定。我国现行《公司法》第175条没有对接受“审查验证”的公司进行任何限定，类似于一种全面强制审查。《公司法》修订草案的几个版本继续采取了这种表述方式。 笔者以为，审计模式的选择，其实质依然是公司法对注册会计师进行审计的效益与成本的综合考量。 审计作为公司治理中的监督环节很重要，但监督本身也是有成本的。审计收费由公司承担，而且由于抽样审计技术的采用，审计并不一定能够发现被审计公司帐目中所有的问题。因此，确立全面强制审计制度固然可以最大限度地发挥审计的监督功能，但它给一些公司特别是中小公司附加额外的负担和费用，增加的社会成本也不容忽视。 从国外公司法的发展来看，各国都曾面临全面强制审计还是部分强制审计的取舍，最终都选择了部分强制审计的模式。在这方面，英国公司法从全面强制审计向部分强制审计的转变可能对我们最有启发。英国最先在1900年开始全面强制审计，坚持了将近100年，最终还是在1994年放弃了这一模式，对微型公司给予了审计豁免。英国公司
法学者对中小企业的实证研究发现，强制性会计信息披露与审计对于小企业成本过高，收益有限（Freedman＆Godwin，1993）。不仅如此，为小企业服务的往往是小型会计师事务所。由于欧盟统一公司法指令第8号提高了对法定审计师的资格要求，增加了小型会计师事务所的成本，后者进一步转嫁到小企业身上。因此，放弃强制审计的要求可以减低小企业的经营成本，刺激经济的发展。按照英国政府贸工部的估计（DTI，1995），英国在册的全部95.7万家公司中，大约50万家企业可以免于审计。 英国公司法学者的这一发现，其背后的逻辑基础其实非常简单。审计作为解决公司代理成本问题的一种制度安排，前提是公司存在所有权。经营权分离这一代理成本孳生的土壤（Watts，1983）。在众多的小企业或者微型企业中，所有者往往同时就是管理人，并不存在代理成本问题。因此，要求小企业进行审计显然已经超越了公司治理结构的基本内涵。审计的真正意义是为了增强公司财务报表的可信度，以保护企业外部债权人、甚至社会公众利益的利益。但是，相对于公众公司，小企业的公共性并不显著，不论是债权人数量还是受影响的公众的范围都比较有限。如果特定的债权人有对财务报表真实性的特殊要求，完全可以通过特约审计的合同方式来解决，不应当在公司法层面上强制要求审计。 需要指出的是，放弃全面强制审计模式，并不意味着公司法就放弃了对这部分豁免公司的财务报告行为进行监管，公司法依然可以通过其他制度来实现这一目的。依然以英国公司法为例。它在豁免微型企业强制审计的同时，确立了以下三项措施来保护外部利益主体：（1）微型公司必须聘请具有专业资格的会计师编制企业的财务报表；（2）当持有公司股份10％以上的股东要求时，公司必须进行审计；（3）公司董事需要书面声明公司符合法定豁免审计条件，并承担公司财务报告虚假的法律责任。（Davies，1997）目前，主要市场经济国家公司法都实行部分强制审计的模式，只要求公众性突出的股份有限公司、规模较大的有限责任公司以及金融机构接受独立审计。这一现实的例证最清晰不过地表明，审计本身不是目的，而是为一定目的服务的工具。公司法定审计的目的在于构造一个最有效率的公司治理，实现对股东利益最佳的保护。“有效”与“最佳”意味着“效率”和“效益”的结合。我国公司法定审计模式的选择不宜盲目追求“全面发挥审计的监督作用”，应当考虑我国公司组织形式的构成状况与实际需求。②
