上市公司业绩创造与注册会计师的审计谋略(2)
2017-08-18 01:14
导读：3.虚拟资产的顾虑。在进行二次会计处理转换应收账款时，最易于被考虑的会计项目就是诸如其他应收款和存货、预支账款等活动资产项目。其原因在于，
3.虚拟资产的顾虑。在进行二次会计处理转换应收账款时，最易于被考虑的会计项目就是诸如其他应收款和存货、预支账款等活动资产项目。其原因在于，经营中的上市公司涉及这些会计科目的事项较多，操纵方便并具有隐蔽性。然而，这些活动资产一旦丧失活动性，就难免被他人所关注。并且，账龄长的其他应收款、预支账款，长期滞销库存的存货都面临计提资产减值预备的，先期的业绩创造将成为后期的业绩负担。为此，某些造假者将在二次会计处理基础上继续虚拟新的事项和现金流，从而通过又一次的会计处理，使虚拟资产在活动资产之间再次转换，以保持其活动性并掩人线人。例如，针对二次会计处理产生的其他应收款，造假者通过先借记“银行存款”，贷记“其他应收款”的方式收回，再以购货付款的名义，以借记“预支账款”，贷记“银行存款”的会计处理使虚拟资产转换成为预支账款。胆大的造假者甚至将转换应收账款的会计操纵暂时止步于收到银行存款的阶段。此时，虚拟资产体现为会计报表上的银行存款，如此既避免了计提减值预备之虞，又优化了会计期末的资产质量。当然，条件是虚拟的银行存款应付得了注册会计师的种种审计程序。
基于采用活动资产作为虚拟资产表现形式的种种劣势，老练的造假者会采用隐蔽性更强的手段，将应收账款转化成为某一类的长期资产，选择的范围包括从长期投资到固定资产、在建工程、无形资产等。例如，在为转换应收账款所进行的二次会计处理时，造假者收到银行存款冲销了应收账款之后，虚拟一个投资项目并草拟一份
投资合同，将需要付还的款项以该投资项目的名义付出，同时借记“长期投资”，贷记“银行存款”。于是，业绩创造所产生的应收账款顺利转化成为长期投资。又如，将某项固定资产的购价或在建工程的造价进步，通过款项的周转，将还款的现金支出转变成购置固定资产或在建工程的支出。由于对长期资产进行价值评判的复杂程度远较其他类型资产要高，且没有活动性的要求，相应的摊销期限又长
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（长期投资甚至不用考虑摊销折旧的题目），种种优点使之逐渐成为造假者乐于选择的虚拟资产形式。
●有现金流的虚拟交易
由于资本市场的放大效应，上市公司的盈利可以在股市上得到数十倍的反映。某些特殊身份者出于特殊目的（控市股东为了操纵市场、控股股东为了圈钱），不惜向上市公司无偿的输送利益，从而在资本市场上获得更大的收益。在利益的驱使和权力的要挟之下，某些上市公司可能会选择更体面、更具有***力的方式体现这类非常收进。
此时，对造假者的会计而言，他们只是将本应以非经常性收进进账的现金流记录为经营性收进，将应作为补贴收进、投资收益或资本公积进账的款项，记录为主营业务收进而已。有现金流支持的虚拟交易在基本操纵方式上与前文所述大同小异。不过，由于有现金流量的支持，原来的借记“应收账款”，贷记“主营业务收进”的会计分录直接以借记“银行存款”，贷记“主营业务收进”来体现。
东方（000682）2001年报表露，由于会计差错，该公司将历年出售股票收进计进了主营业务收进。由于有实际现金流进的支持，该公司在业绩创造上是游刃有余。根据公司2001年年报，该事项历年保存收益的总额达10亿元，而我们可以统计出该公司上市后的1997至2001年6月期间，其累计实现的净利润也只不过12亿多元。
需要关注的是，一段时间以来，由于我国证券市场的持续繁荣，所谓长庄的盛行，控市股东资金势力更趋雄厚，其与控股股东或上市公司治理层的联系日益密切，有现金流的虚拟交易大有蔓延之势。
隐躲债务转移支出
隐躲债务的业绩创造具有操纵简便的优越性，只要将应付未付的支出暂不计提，当期的收益则自然而然地上了一个台阶。然而，在没有外部的债务承担者加以配合时，所转移的债务终极将由造假者来承担，为了掩盖其后的现金流出，造假者只好采用类似前面所述的方式，编造虚拟资产来隐蔽实在际的支出。如此，持续的隐躲债务结果也将在会计报表上形成数字巨大的虚拟资产。
