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关于我国上市公司关联交易审计风险的探讨

2017-09-05 01:25 毕业

【摘 要】关联交易，在当前各国公司的运作中均普遍存在。它具有促进企业规模经营、降低交易成本、提高企业竞争力等积极作用，但是在实际操作过程中，由于关联方之间特定利益关系的存在，关联交易很容易成为企业调节利润、逃避税收的手段。在我国，相当多的上市公司及其控股股东就利用非公允关联交易粉饰业绩、操纵利润，这不仅严重损害了中小投资者的利益，妨碍了市场经济的健康发展，同时也大大的增加了对上市公司的审计风险。因此，亟需对上市公司关联交易及其披露情况的审计予以关注，从而提高会计信息的质量，降低审计风险，防止管理层利用关联交易操纵企业的经营状况和财务利润，谋取不正当的利益。

关键字：上市公司，关联交易，审计风险
Discussion on Audit Risk of Related Transaction of Listed Company in China
Abstract

Related Parties Transactions exist in most sorts of transactions in business entities. It plays an important part in the scale developing, costs reducing, and ability improving in competitions of an enterprise. However, in fact, because of the special relationship between related parties, they usually use some illegal ways to deal with the transactions between them in order to make their profits higher, or to weasel from taxations. In our country, amounts of listed companies make use of related parties transactions to make up their business achievements and control the profit. This not only does harm for small and medium-sized investors, affects the development of the public market, but also greatly increases the audit risk of the public company. On the ground of that, we have to pay more attention to auditing of related parties and the disclosure of the transactions between them, so that the quality of accounting information become more reliable and less risky, and we can also prevent the management authorities manipulate the company’s turnover and financial profits to figure illegal benefits for themselves. 

Keywords: listed company, related transaction, audit risk

目录
1、 序言· 1
2、文献回顾·1
3、上市公司关联交易的概况 2
（1）上市公司关联交易的界定· 2
（2）我国上市公司关联交易的现状· 3
4、 上市公司关联交易的审计 4
（1）上市公司关联交易审计的作用和重要性 · 4
（2）上市公司关联交易审计的内容· 5
 5、上市公司关联交易审计风险概论· 6
（1）审计风险概论 6
（2）上市公司关联交易审计风险的内涵及构成· 7
6、我国上市公司关联交易审计风险的成因分析· 8
（1）我国上市公司关联交易审计固有风险的成因 8
（2）我国上市公司关联交易审计控制风险的成因 8
（3）我国上市公司关联交易审计检查风险的成因 9
7、我国上市公司关联交易审计风险的防范及规避 9
（1）社会环境方面 9
（2）会计师事务所方面· 10
（3）注册会计师方面· 11
8、我国上市公司关联交易的审计策略· 12
（1）从交易价格上判断是否存在有失公允的关联交易· 12
（2）从资产租赁费的收取标准上判断关联交易是否合理· 13
（3）从资金占用费收取比例看关联交易的合理性· 13
（4）上市公司与关联方在资产重组中资产的价值是否公允· 14
（5）上市公司与关联方之间委托经营是否形成异常收益· 14
（6）关联担保是否存在风险· 14
9、 结论 15
（1）完善关于关联交易披露的会计准则· 15
（2）规范市场中介，发挥中介机构的监督作用 15
（3）加大执法和惩罚的力度· 16
（4）加强外部审计师的独立性 16
（5）规范关联企业关系 16
（6）完善公司内部治理结构，推行独立非执行董事制度 17
（7）建立会计职业道德评价体系· 17 （科教范文网http://fw.NSEAC.com编辑发布）
参考文献 18
附件1：参考文献英文原文
附件2：参考文献译文

1、序言

关联交易是现代经济中的1种特殊现象，在各国公司的运作中均普遍存在。关联交易具有促进企业规模经营、降低交易成本、提高企业竞争能力等功能，因而在实践中得到广泛运用，并逐渐为各国法律所确认。但是，由于关联方之间特定利益关系的存在，关联交易也容易背离市场经济的基本原则而妨碍经济的健康发展，在我国，关联交易就常常被用来进行母公司与子公司之间的利润转移或亏损掩盖。市场监管本身的不完善，加上上市公司的虚假行为，沉重打击了投资者的投资信心。如何有效的对上市公司的关联交易行为进行规范，成为我国证券市场迫切需要解决的问题。1方面，需要通过进1步完善市场规则和相关法规、加强监管力度、健全上市公司法人治理结构、提高投资者素质来解决；另1方面，加强有效的社会审计，提高上市公司的会计信息质量，防范上市公司通过非公允关联交易粉饰财务报告，充分发挥注册会计师“经济警察”的作用有其特殊意义和重要作用。
近几年，我国上市公司非公允关联交易的手法在不断更新，交易行为也更为隐蔽，给注册会计师的审计工作增加了难度，从而也加大了关联交易的审计风险。没有识别关联交易是导致审计失败的常见例子。由于关联交易的复杂性及内部控制、审计测试的固有限制，注册会计师并不能保证发现关联方及其交易的所有错报、漏报，关联交易审计风险变得难以有效控制。本文希望通过对上市公司关联交易的审计风险的成因的分析，再结合我国现阶段的实际情况，探索我国上市公司关联交易审计风险的内涵及构成、关联交易审计风险的重要影响因素，从而提高注册会计师对关联交易审计风险的识别和控制能力，采用恰当的审计策略，对此进行防范和规避。 （科教作文网http://zw.ΝsΕac.cOM编辑）
2、文献回顾
我国上市公司大部分是原国有企业改制而成，其中相当1部分采取了主体上市，原企业改造成母公司（集团公司）的模式。这种特有的模式便产生了我国上市公司关联交易特有的现状：关联方通过与上市公司进行资产交易把大量优质资产注入上市公司，粉饰业绩；或者关联方占用上市公司资金或利用上市公司资信取得贷款；或者帮助上市公司转移利润，逃避纳税等等。因此，规范上市公司的关联交易对稳定整个证券市场意义重大。
我国对于关联方交易的研究已经有了1段的历史，刘晓峰就曾在《审计理论与实践》中发表了《浅谈关联交易审计》1文，揭示了关联方交易给审计带来的潜在的巨大风险，引起了多方面的关注。随之，我国学者对于关联方交易及其审计风险的探讨和研究逐步完善起来。其中，比较著名的有，资深经济学家刘烨就曾从多个方面对我国上市公司关联交易的盈余管理进行了较为全面的分析。既他之后，许彩国、管强、孙民等也相继发表了各自的文章，并在其中阐述了其对关联方交易审计风险问题的看法，其中孙民还详细的指出了在对上市公司关联方交易审计时如何对风险进行防范和规避，以及审计时可以采用的具体方法。
我国对于关联方的审计很重视，在2006年新颁布的《企业会计准则》中，扩展了关于关联方的定义，以及对关联方关系及其交易的披露范围。国外会计界同样很重视这个问题，其中美国学者Charles E. Landes就曾就会计以及审计中遇到的关联方交易带来的风险进行了深入浅出的论述。
3、上市公司关联交易的概况
（1）上市公司关联交易的界定
1．关联交易(Related Transaction 或Connected Transaction)
我国财政部2006年2月15日颁布的《企业会计准则第36号—关联方披露》（以下简称《关联方披露》）第7条规定，关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。 （转载自http://zw.ＮＳＥaＣ.com科教作文网）
《上海/深圳证券交易所股票上市规则》（2004年修订本）中10.1.1 规定，上市公司的关联交易，是指上市公司或者其控股子公司与上市公司关联人之间发生的转移资源或者义务的事项，包括以下交易：（1）第9.1条规定的交易事项；（2）购买原材料、燃料、动力；（3）销售产品、商品；（4）提供或者接受劳务；（5）委托或者受托销售；（6）与关联人共同投资；（7）其他通过约定可能引致资源或者义务转移的事项。

2．关联方
《关联方披露》第3条认为，1方控制、共同控制另1方或对另1方施加重大影响，以及两方或两方以上同受1方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。
下列各方构成企业的关联方：（1）该企业的母公司；（2）该企业的子公司；（3）与该企业受同1母公司控制的其他企业；（4）对该企业实施共同控制的投资方；（5）对该企业施加重大影响的投资方；（6）该企业的合营企业；（7）该企业的联营企业；（8）该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。主要投资者个人，是指能够控制、共同控制1个企业或者对1个企业施加重大影响的个人投资者；（9）该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业活动的人员。与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员；（10）该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。

（2）我国上市公司关联交易的现状
在中国证券市场上，关联交易在上市公司的经营中始终扮演着1个相当重要的角色。近年来，关联交易日益增多，几乎所有的上市公司与其关联方之间都存在密切的购销、资金往来、担保和抵押等多方面的关联交易事项。关联方关系和关联交易已成为影响上市公司财务状况和经营成果的1个不可忽视的非常重要的因素，成为资本市场上人们关注的焦点。现从wind数据库中选取了2001-2003年8月30日前披露的进行过关联交易的上市公司的数据，得到： （转载自中国科教评价网www.nseac.com ）
 
 2001年 2002年 2003年（1-8月）   
披露笔数 1368 1385 1177   
涉及金额（万元） 16230542 16029512 10846231   
上市公司家数 619 606 549   
当年上市公司数量 1136 1200 1248 

由数据可见，关联交易在我国的上市公司中普遍存在着，平均每年都有1半的上市公司进行关联交易。与此同时，和关联交易普遍性并存的是滥用关联交易这1不容忽视的严峻问题，相当多的关联交易价格不正常，而被用作操纵利润和控股股东从上市公司“圈钱”的手段。众多上市公司及其控股股东利用大量的非公允关联交易粉饰业绩、侵占上市资产，严重损害了中小投资者的利益，也造成了国有资产的流失。
 
4、上市公司关联交易的审计
（1）上市公司关联交易审计的作用和重要性
虚假的、不透明的关联交易所造成的会计信息失真，不仅影响了证券市场资源的有效配置，同时也严重干扰了证券市场的健康发展。为了对上市公司的关联交易进行规范，监管部门已经出台了1系列的法律法规和规章制度,有关部门也不断采取相关措施加以规范，但是仍然不能有效地杜绝这1现象。
由于关联交易往往是建立在非公平合理的基础上，交易的1方能够对另1方的财务和生产经营决策实施控制或施加重大影响。因而，对关联交易的审计有利于提高会计信息的披露质量，保证资料的真实性和可靠性，防止管理当局利用关联方的关系及关联交易操纵企业的经营状况和财务成果，谋取不正当的利益，其作用具体如下:
（1）有利于国家监督关联交易的合法性，防止国家税收流失。
（2）有利于保护中小股东的经济权益不受侵害。 （科教范文网http://fw.ΝsΕΑc.com编辑）
（3）有利于债权人了解关联交易对公司财务情况的影响，以此确定债权的可靠性。
（4）有利于防止某些人利用其作为舞弊、犯罪的工具。
关联交易虽然不作为1个单独会计科目在上市公司财务报告中反映，但它却可以影响到很多科目，进而影响到上市公司的会计信息。上市公司利用关联交易操纵企业的财务状况和经营成果,不仅在财务报告中提供虚假信息，而且给广大的投资者造成严重的损失。因此,上市公司必须在会计报表中披露关联交易的相关信息,以使社会公众能够对其经营业绩做出合理评价。而注册会计师就有必要对关联方及其交易进行审计，以确定被审上市公司是否按照企业会计准则及相关法规的要求揭示和披露关联方及其交易，向社会提供可靠的会计信息。因此，在对上市公司的审计中关联交易审计所处的位置极其重要。

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（2）上市公司关联交易审计的内容
1．真实性、合法性和有效性的审计
关联交易的真实性是指交易业务实际发生，且会计反映与实际相符，没有虚假。合法性是指1交易的内容符合法律法规；2交易的过程符合法律法规，包括交易的程序、手续在法律上健全、完善。交易的有效性着眼于交易结果，重点是指在交易真实的前提下，交易合同或协议执行受法律保障，其执行结果能够给交易主体带来相应的权利和义务。因此，对关联交易的真实性、合法性和有效性的审计，主要着眼于交易活动本身的检查，重点是关注交易的相关条件和法律手续等是否真实、合法、有效。在实际工作中，是否存在关联方关系，应当视交易的实质而不仅仅是法律形式，即根据实质重于形式的原则进行合理判断。

2．对关联交易相关资产或负债计量的审计
审计关联交易所涉及的资产计量，主要是关注关联交易相关资产的质量，包括关联交易相关应收账款的可回收性，实物资产的价物是否相符，无形资产是否存在并适当计量，现金交易是否存在实际的现金流入。对负债的计量主要是关注其完整性，即是否存在低估负债或义务，是否存在未反映的潜在损失。由于注册会计师对关联交易公允性的评价存在难度，随着关联交易监管力度的加大，在审计实务中注册会计师往往关注关联交易是否存在实际的现金流入或流出，是否存在低估负债或义务。

3．对关联交易充分披露的审计

（科教作文网 zw.nseac.com整理）

对关联交易进行充分披露，是关联交易与其他业务的主要区别。因此，关联交易审计与其他1般交易业务审计的重要区别之1就是需要关注关联交易是否充分披露。由于关联交易价格的公允性或合理性较难评估，因此必须充分披露相关信息。注册会计师在审计关联交易时，应重点关注交易政策披露的充分性，使阅读者对交易价格的公允性等内容有自己的判断，并做出适当的反应。

5、上市公司关联交易审计风险概论
（1）审计风险概论
风险，顾名思义，是指存在于客观事物中的1种不确定性状态。这种不确定性状态可能导致发生损失，也可能导致获得收益。
审计风险是审计和风险两个概念的组合。关于审计风险的涵义，实际上国内外审计职业界还没有形成1个完全1致的定义。新国际审计准则将审计风险定义为：“当财务报表存在重大错报而审计人员发表不适当审计意见的可能性。”《美国审计准则说明》第47号认为：“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报的财务报表没有适当修正审计意见的风险。”我国《独立审计具体准则第9号——内部控制与审计风险》则将审计风险定义为：“审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。”
这些有关审计风险的概念有1个共同的特点，就是认为审计风险是指财务报表没有公允地揭示而审计人员认为已公允地揭示的风险。目前的定义方法只是为了给实务中的具体操作提供可行的指南，而不是从1般的理论意义上探讨，因而只能说明审计风险的表面现象，而未触及审计风险最本质的东西。所以，将审计风险概括地表示为能察觉出重大错误的风险，只是最狭义的审计风险，而审计风险本身具有更广泛的涵义，我们可以从3个层次上来说明：

（科教范文网http://fw.ΝsΕΑc.com编辑）

(1) 未能察觉出重大错误的风险:最狭义的审计风险。
上述的3个定义，虽然对误报的界定范围有所不同，但是对审计风险基本涵义的表述是1致的，即审计风险是指审计人员在审计过程中采用了并没有意识到的不恰当的审计程序和审计方法，或错误地估计和判断了审计事项，乃至发表了与事实

[1]