浅论注册会计师法律责任的界定

摘要：随着上市公司会计造假丑闻的不断披露，涉及到注册会计师的法律诉讼日趋增多，注册会计师的法律责任问题成为会计理论与实务界讨论的热点问题。本文从分析注册会计师审计的功能入手，提出应结合审计功能对注册会计师的法律责任进行界定的观点，不同的审计业务应适用不同的法律归责原则。

关键词：注册会计师 法律责任 审计功能

　　我国证券市场形成已十年有余，其间发生了多起上市公司会计舞弊的案件，而每一家上市公司的会计舞弊都有相应的会计师事务所予以协助。如琼民源一中华，红光一蜀都，郑百文一郑州，银广夏一中天，湖北兴化一立华等等。在这些恶性案件中，注册会计师不但没有揭露上市公司的造假行为，反而参与造假，使这个本该保障会计信息真实的机构却成为上市公司进行会计造假的帮凶，因此注册会计师审计的独立性、公正性遭到了整个社会的质疑，严重影响到注册会计师行业的生存和发展。
　　长期以来，作为当事人的会计职业界与法律界以及社会公众之间难以就法律责任的边界问题达成共识。会计职业与社会公众以及代表公众利益的法律界之间的分歧是一个具有普遍性的问题，在资本市场比较活跃的国家都不同程度的存在。有关会计师法律责任问题上的争议只是这种分歧的外在表现形式，根源在于对会计职业的基本活动方式——审计功能的不同认识。会计专业人士习惯于称之为“期望差距”，即公众期望会计职业扮演的角色与会计职业自己的认知以及专业能力之间存在差距。由此，对于审计功能的分析可以帮助我们明确会计师法律责任的界定问题。由于审计功能的不同，构成审计各方关系人的立。
　　一、注册会计师审计的功能
　　注册会计师审计起源于公司制度的两权分离，所有者为了资产的保值和增值，需要聘请注册会计师对经营者进行审计。就其本质而言，审计工作由三方关系人构成，第二关系人(被审计人)对第三方关系人(委托人)承担和履行经营管理财产的经济责任，第一关系人(审计人)一般要根据第三关系人的授权或委托才能对第二关系人进行审查，同时向第三关系人提出报告。 （科教论文网 lw.nseaC.Com编辑发布）
　　根据《中华人民共和国注册会计师法》的相关规定：注册会计师是依法取得注册会计师证书并接受委托从事审计和会计咨询、会计服务业务的执业人员，注册会计师承办业务，由其所在的会计师事务所统一受理并与委托人签定委托合同。由此可见，注册会计师的审计行为实际上是一种受托行为，是接受委托人的委托对委托人进行的审计。在这里，审计关系表现为第一关系人与第二关系人之间审计与被审计的关系。被审计人委托审计人对自己进行审计，这本身就和审计的初衷相违背，审计的公正性和独立性难计关系中审计人的法律责任。我们可以将注册会计师审计根据其审计目的分成两类：
　　1．内部管理
　　审计委托人为了加强公司管理、提高企业效益，聘请注册会计师对自己的内控制度、财务信息和资金运用进行核查。在这类审计活动中，只有委托人自身使用审计结果，因此审计人只对委托人负责。
　　　2．信息公告
　　审计委托人为了使自己对外公告的财务信息具有证明效力，聘请注册会计师进行验资和审计，并出具相应的验资报告和审计报告。在这类审计活动中，委托人更关心的是审计的有用性而不是真实性，股东、债权人、股票交易所、金融机构、税务部门等所有企业利害关系人才是审计结果的使用者。在上市公司中，股东、债权人、经理人、独立审计人员及机构、政府、职工、供应商、客户等利益主体客观上都是企业这个合约联合体的缔约者，它们采用不同形式参与到企业这个合约联合体当中，并希望从中得到经济的和非经济的利益。现代经济中，会计为社会资源分配提供基础性的依据。企业各利害关系人凭借会计信息进行资源和利益的再分配，那么在利益的驱使下，并且相应的会计环境并不反对，企业各方必定会选择对自己有利的会计信息。尤其在我国，上市公司大多数是由国营企业改制而来，国家直接或间接地成为上市公司的最大股东，国家股或国有法人股往往是公司最大的股份。因此我国上市公司内部会计信息不对称可分为两种情况：一为经理人与股东之间的信息不对称；二为大股东与小股东之间的信息不对称。由于大股东可以控制经理人，因此在经理人与股东之间信息不对称的基础上又衍生出了大股东与中小股东之间在会计信息占有方面的不对称，进而出现了较为严重的大股东侵害中小股东利益的情形。在我国“一股独大”现象广泛存在的情况下，这种大股东与中小股东之间在会计信息占有方面存在的不对称问题应该特别引起注意。从我国上市公司舞弊案例看，绝大多数并不是经理人背着大股东去舞弊，恰恰相反，正是在大股东的压力之下经理人才去舞弊，为大股东谋利益是舞弊的直接动机。