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刍议库存股的账务处理及其会计制度(2)

2015-04-23 01:00

二、库存股的特点
库存股是公司收回已发行的但尚未注销的股票，根据我国的制度规定，库存股在一段时间内必须注销，因此库存股具有以下特点。
（一）库存股不是公司的一项资产，而是股东权益的减项。这是因为：首先，股票是股东对公司净资产要求权的证明，而库存股不能使公司成为自己的股东、享有公司股东的权利，否则会损害其他股东的权益；其次，资产不可注销，而库存股可注销；最后，在公司清算时，资产可变现而后分给股东，但库存股票却并无价值。正因为如此，西方各国都普遍规定：公司收购股份的成本，不得高于留存收益或留存收益与资本公积之和；同时把留存收益中相当于收购库存股本的那部分，限制用来分配股利，以免侵蚀法定资本的完整。这种限制只有在再次发行或注销库存股票时方可取消。
（二）由于库存股不是公司的一项资产，故而再次发行库存股所产生的收入与取得时的账面价值之间的差额不会引起公司损益的变化，而是引起公司股东权益的增加或减少。
（三）库存股票既非资产又无股东，故而库存股的权力会受到一定的限制，如：它不具有股利的分派权、表决权、优先认购权、分派剩余财产权等。
（四）库存股会影响到公司的股价、资本结构、公司形象等多方面，故而要在财务报表上慎重的予以表达。


三、库存股的账务处理及其会计制度
（一）库存股的确认
库存股的确认需要符合两个条件，一方面符合库存股的定义，同时库存股能够可靠的计量。根据库存股的定义，库存股的确认应该同时符合以下几个条件：（1）该股票是本公司的股票；（2）它是已发行的股票；（3）它是收回后尚未注销的股票。因此凡是公司未发行的、持有其他公司的及已收回并注销的股票都不能确认为库存股。库存股不具备资产的特点，不能够作为一项资产来反映，只能是股东权益的减项。由于收回的库存股均应支付相应的对价，因此库存股可以可靠的予以计量。 您可以访问中国科教评价网（www.NsEac.com）查看更多相关的文章。
（二）库存股的计量
库存股的形成原因多方面，缘于不同目的而采取不同方式取得的库存股的入账价值－即库存股的计量基础有所不同。我国企业会计准则指南中规定。对于为减少注册资本而收购公司股份、为奖励本公司职工而收购本公司股份的、股东因对股东大会作出的公司合并、分立决议持异议而要求公司收购其股份的库存股按实际支付的金额入账。也就是采用历史成本作为库存股的计量基础，我国的准则指南中对于与持有本公司股份的其他公司合并而形成的库存股的入账计量没有作明确的规定，笔者认为，这是该项准则指南中的一个不足之处。财政部2006年颁布的67号通知中规定，参与合并各方在合并前后如均属同一股东最终控制的，库存股成本按参与合并的其他公司持有本公司股份的相关投资账面价值确认；如不属于同一股东最终控制的，库存股成本按参与合并的其他公司持有本公司的相关投资公允价值确认。这与我国《企业会计准则－企业合并》准则中合并方取得的资产和负债的计量方法是一致的。但是我国现有的准则及指南，并没有就此作出明确的规定。
美国库存股的会计处理方法包括面值法（Par－ValueMethod）和成本法（CostMethod）两种，其中若采用面值法处理的话，则库存股的收回按股票的面值计量，而并非实际支付的成本。若采用成本法处理的话，公司收回已经发行的股票，按所支付的成本或股票的公允价值入账。很显然我国在库存股的计量上遵循了美国的成本法法则。
（三）库存股的记录
库存股的会计记录包括两个阶段，即库存股的收回增加阶段和库存股的转让或注销减少阶段。我国的法规制度明确规定，库存股必须在最长不超过一年的时间内转让或注销。因此我国采用了“一笔交易法观点”（One－transactionConcept），即库存股的收回和转让或注销视为一次交易，而非两次交易。将库存股的收回和处分均以收回成本记账。至于转让或注销过程中，转让收入若高于库存股成本或者注销的库存股成本低于对应股本的部分，增加资本公积金，相反则应依此冲减资本公积金和留存收益。该种方法即为成本法，简捷方便，但该种方法并没有保持资本各个构成部分的来源，且发行在外的股份和实际缴入的资本也并没有在账户中具体加以区分，我国采用了备查账簿的方式。成本法一般适用于收回的股票日后再予转让的情况，如公司收购本公司股票是为了奖励本公司职工。