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股票增值权用度的计量方法及其会计处理(3)

2016-03-11 01:09
　　股票增值权激励计划终止时,计进“公允价值变动损益”、“治理用度”和“生产本钱”等的金额应与计进“应付职工薪酬”的金额相等。此阶段需留意的是,可行权后的每份股票增值权现金支出额是按股票增值权的内在价值计算的,没有考虑货币时间价值,其金额比同期的公允价值要低,因此在计算股票增值权业务的用度时,除了考虑股票增值权本身的公允价值及其变化外,还要考虑支付现金与公允价值之间的差额,可见此阶段的用度构成成份最复杂。会计处理方面,对用度的处理有观点以为负债的“公允价值变动损益”应终极转进“治理用度”和“生产本钱”等项目,笔者以为没有必要,一方面,不管放哪个项目都不会影响当年的利润总额;另一方面,“公允价值变动损益”更能恰当地反映该项用度的本质。下面通过举例具体说明。
　　例:20X0年11月,某公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定,20X1年1月1日公司的100名业务骨干每人将被授予1 000份现金股票增值权,但这些职员必须在公司连续服务三年,即从20X3年12月31日起根据股价的增长幅度可以行权获得现金。该股票增值权在20X5年12月31日之前行使完毕。该公司估计,该股票增值权在负债结算之前的每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份股票增值权现金支出额如表1:
　　第一年,业务骨干有5名离开,公司估计三年中还将有5名业务骨干会离开;第二年中又有10名业务骨干离开,公司估计还会有15名业务骨干离开;第三年中又有15名业务骨干离开。第三年未假定有50人行使了股票增值权取得了现金,20X4年又有10人行使了股份增值权,20X5年末剩余的10人全部行使了股份增值权。
　　分析:本例涉及的是以现金结算的股份支付,也是需要等待期的,等待期为3年,行权日为20X3年末至20X5年12月31日之间,该公司应当在等待期内的每个资产负债表日,以公司估计的可行权的最佳估计数为基础,按公司承担负债的公允价值进行计量。在可行权之后,则应当在相关负债结算之前的每个资产负债表日对负债的公允价值重新计量,其变动计进公允价值变动损益。

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　　具体计算及会计处理如下:
　　1.20X1年1月1日处于授予日,公司股份授予日不进行账务处理。
　　2.20X1年12月31日处于等待期,公司应当确认的负债为:
　　(100-10)×1 000×10×1/3=300 000(元)
　　本期确认用度=期末应付职工薪酬 本期支付职工薪酬-期初应付职工薪酬=300 000 0-0=300 000(元),其会计处理如下:
　　借:销售用度300 000
　　 贷:应付职工薪酬 300 000
　　3.20X2年12月31日处于等待期,计算截至当期为止累计应当确认的负债为:
　　(100-30)×1 000×12×2/3=560 000(元)
　　本期确认用度=期末应付职工薪酬 本期支付职工薪酬-期初应付职工薪酬=560 000 0-300 000=260 000(元),其会计处理如下:
　　借:销售用度260 000
　　 贷:应付职工薪酬260 000
　　4.20X3年12月31日处于可行权日,计算截至当期为止累计应当确认的负债为:(100-30)×1 000×13=910 000(元)
　　期末应付职工薪酬=累计应付职工薪酬-本期支付职工薪酬 本期支付现金与公允价值之间的差额=910 000-550 000
　　 50×1 000×(11-13)=260 000(元)
　　上式中加上本期支付现金与公允价值之间差额的原因是累计应付职工薪酬是按13元的公允价值计算的,而本期支付职工薪酬是按11元计算的,加上此差额后就使本期支付职工薪酬也变为是按13元计算的,这样期末应付职工薪酬也就是按13元计算的了。
　　本期确认用度=期末应付职工薪酬 本期支付职工薪酬
　　-期初应付职工薪酬=260 000 550 000-560 000=250 000(元)
　　用度的计算也可按公式:
　　本期确认用度=按公允价值计算的总用度-已确认的用度 本期支付现金与公允价值之间的差额
　　=(100-30)×1 000×13-560 000 50×1 000×(11