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人力资源会计的思辨(3)

2017-08-06 02:30
（二）根据美国FASB的第5号财务会计概念公告，将一个事项确认为会计的一个要素，必须满足如下四个条件：1.可定义性，应予确认的项目必须符合某个财务报表的某个要素的定义；2.可计量性，应予确认的项目必须具有相关并充分可靠的计量属性；3.相关性，项目的有关信息能够在使用者的决策中导致差别；4.可靠性，信息应如实反映，不偏不倚，具有可验证性。一般认为，人力资源是介于智力成果与一般资源之间的以特殊形式存在于企业的特定资产，但是界对人力资源的范围还存在争议，如人力资源指一个群体还是一个人，是指管理者、科研人员还是包括普通员工等，还没有一个公认的准确定义；其次，由于人力资源的主观能动性和不确定性，人力资源的成本与其价值之间没有必然的联系，人力资源的价值受诸多因素的，不是一种客观的、相对稳定的存在，人力资源价值难以准确计量；最后，由于人力资源自身的特点，导致其计量困难重重，目前有关人力资源的计量模型存在着不同程度的缺陷，如果以成本来计量，或许具有一定的可靠性，但成本与其价值没有必然的联系，人力资源成本也不会提供太多的有价值的信息，不能满足相关性要求，如果以其价值来计量，由于没有一个价值判断的统一标准，而且人力资源的价值本身具有极大的不确定性，价值计量的可靠性较差，难以验证。正是这些原因，实务界对人力资源会计的热情比理论界期望的要低得多。
（三）企业理论认为：企业是一系列契约关系的集合，它是由人力资本所有者（包括管理者及员工）与非人力资本所有者（包括股东、债权人、重要供应商及客户）按一定的游戏规则，平等博弈，最终达成契约的一种制度安排。相对于市场完全契约而言，由于企业利用生产要素进行经营活动时，不可避免地会遇到市场的不确定性和风险因素，而这些因素无法在契约中明确规定，具有不可预料和不可投保的特点，因此，这种契约本质上是一种“不完全契约”。正是由于企业契约的不完全性，客观上导致了企业所有权的产生，因而谁拥有企业的所有权就成为企业产权关系的焦点及其制度安排的核心。从理论上讲，企业的各要素所有者都应当是企业的产权主体，都有分享企业所有权的天然权利，但在实践中，能否取得这种权利主要取决于他们在签订契约时的博弈能力。一般情况下，博弈能力的大小又取决于资产的专用性程度、监督的难易程度及各生产要素的稀缺程度等因素。同时，随着各生产要素所有者博弈能力的变化，产权制度的安排将呈现一种动态的变化。 （科教作文网http://zw.ΝsΕAc.Com编辑整理）
在“资本雇佣劳动”的业主制与合伙制企业中，财务资本是企业最稀缺、最重要的资源，其所有者也是最重要也最难监督的人力资源所有者，其他人力资源所有者则一般居于从属受支配的地位，在企业中领取固定性的薪水。因而企业采取简明的治理结构，业主或合伙人是最主要的决策者与监督者。在现代公司制企业中，在外部经济环境（激烈复杂的市场竞争、升级的化大生产、知识经济的兴起等）、社会环境（人权观念的增强、平等伦理的树立、人力资本观念的确立等）、环境（政府基于公众利益对企业劳资关系的干预）变化的压力下，以及企业出于规模经济性、生产经营管理复杂化等因素引起的内在需求下，人力资源逐渐成为与财务资本平起平坐、甚至后来居上的要素。建立在人力资源与财务资本产权交易与联合基础上的公司制企业的治理结构也发生了深刻的变化，人力资源所有者特别是高层经营管理者越来越多地掌握了企业的控制权与剩余分享权。这主要体现在：一是越来越多的公司实施了经理股票期权（ESO）、职工持股计划（ESOP），通过要素化的产权交易改善了公司的股权结构，使公司的人力资源所有者特别是高层经营管理人员名正言顺地参与股东大会的决策；二是他们越来越多地在董事会、监事会、经理班子等公司治理结构的重要机构中发挥着相当重要的影响力。
根据上述产权理论，一些者认为人力资本产权相对于财务资本产权在企业所有权制度安排中的主导地位和作用不断加强，诱发了人力资源会计的产生和形成，并提出了改进后的会计恒等式：物力资产 人力资产＝负债＋财务资本权益＋人力资本权益，认为只有体现人力资源在企业中享有的权益，才能更大的发挥人力资源的积极性，体现知识经济的本质。笔者认为，会计制度是产权制度的信息与监督系统，要以其他产权制度，如公司法、治理结构、激励与约束制度等为基础，并反映与监督之。因此，人力资源会计制度的设计要以其现有的和拟创新采用的人力资源产权制度安排为基本框架，服从并服务之，而不应本末倒置，期望通过人力资源会计制度的设计改变人力资源的产权交易、配置与运用状况。其次，改进后的会计恒等式的合理性还没有得到充分证明。人力资产怎么计量，如果以成本计量，则会背离人力资源的价值；如果以评估的价值计量，即使我们假定这种计量是可靠的和相关的，在人力资源所有者与物力资源所有者对企业享有的份额比例一定的情况下，人力资源在企业中评估价值的变化怎么反映？从会计恒等式来看，资产＝权益，等式的左边反映企业占有的资源，如果评估的人力资源价值增值，企业就应该享有其带来的收益；如果人力资源评估价值贬值，企业必须为此承担损失，这显然是不现实的，人力资源的产权并不完全被企业所拥有，其价值变动的收益和风险应该由人力资源所有者享有和承担。等式的右边反映企业的权益主体对企业资产的享有份额，然而当人力资源的价值发生变动时，债权人和物力资源所有者并不会因其变动而造成所享有份额的变化；当企业破产清算时，人力资源所有者应该按比例承担起相应的亏损，这也是不合实际的。其实，对于实践中人力资源参与剩余分配的现实，只需要根据合同规定，实际分配时在企业的利润分配表中反映，作为企业对人力资源的贡献的奖励，而没有必要作为一项单独的资产在资产负债表中列示。