折旧会计的再思考(3)
2017-09-10 03:21
导读：3 折旧的因素 折旧计提的因素一般包括3个方面：（1）资产的成本。即计提折旧资产的成本；（2）预计使用年限；（3）净残值。与《制度》比较，《固定
3 折旧的因素 折旧计提的因素一般包括3个方面：（1）资产的成本。即计提折旧资产的成本；（2）预计使用年限；（3）净残值。与《制度》比较，《固定资产准则》对折旧因素的规范更接近于国际惯例。主要表现在以下方面： 3.1 折旧年限的确定 固定资产折旧年限是影响折旧额大小的一个决定性的因素，也是决定企业期间损益的—个重要因素，因此，在预计固定资产折旧年限时，除充分考虑固定资产有形损耗外，还应充分考虑无形损耗的影响，中外会计在这一点上是一致的。但在会计实务中，考虑有形损耗较多，考虑无形损耗较少，而且对预计折旧年限应考虑的因素也未做出具体规定，因而我国固定资产的预计折旧年限普遍长于西方。《固定资产准则》规定：“企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑下列因素：（1）该资产的预计生产能力或实物产量；（2）该资产的有形损耗，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物受到侵蚀等；（3）该资产的无形损耗，如因新技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等；（4）有关资产使用的或者类似的限制。”该规定为企业确定固定资产折旧年限提供了基本依据，突出了无形损耗的影响，使折旧年限的确定更准确、更科学。 此外，根据《国际会计准则》第16号的规定：“固定资产使用年限应定期地进行检查，如果预期数与原先的估计数相差较大，则应对本期和将来各期的折旧进行调整。”在我国，固定资产的折旧年限一经确定，一般不做调整。而且，对预计折旧年限应考虑的因素也未做出具体规定。《固定资产准则》明确规定：“企业应当定期对固定资产的使用寿命进行复核。如果固定资产使用寿命的预期数与原先的估计数有重大差异，则应当相应调整固定资产折旧年限。”使企业折旧年限的确定有了较大的选择空间，也更加符合国际会计惯例和企业固定资产折旧的实际状况。 3.2 应计折旧额的确定 关于固定资产应计折旧额，在中西会计惯例中一般均运用固定资产的历史成本作为折旧基数，以反映固定资产历史成本的摊销。但在我国过去的有关制度、准则中，对应计折旧额未做出明确规定。《固定资产准则》中，重新将应计折旧额定义为：“应计折旧额，指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额，如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。”同时，又规定：“已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新确定折旧率和折旧额；如果已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产价值恢复后的账面价值，以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作调整。”笔者认为，准则的这一规范， 首先明确了应计折旧额的初始确认和计量，即，新增固定资产应计折旧额=固定资产原价-累计折旧；其次明确了已计提减值准备固定资产应计折旧额的确认和计量，即，已计提减值准备的固定资产应计折旧额=固定资产原价-累计折旧-已计提减值准备；第三，明确了固定资产减值准备对应计折旧额以及折旧率和折旧额的影响。 尽管准则对应计折旧额做了更为明确的规范，但笔者认为其仍有欠缺之处，主要是未考虑物价变动对应计折旧额的影响。在物价变动时，固定资产的现行成本必然不等于历史成本。通货膨胀，实体资产升值会产生持有利得，既以历史成本为基础摊销的折旧费用与以现行价格水平计量的收入配比，势必虚增利润，也不能实现固定资产的实物保全；反之，通货紧缩，实体资产的贬值会造成持有损失，尽管可以实现固定资产的实物保全，但必然使企业利润虚减，降低企业的长期竞争能力，导致所得税的流失。因此，在准则中，应充分考虑物价变动对应计折旧额的影响，以保证财务会计信息的客观、公正，保全固定资产的再生产能力，使企业在物价变动的环境下健康。
