寻机性会计行为及其法律规制(2)
2017-09-17 02:19
导读：二、寻机性会计行为的主要弊害 英国学者詹姆森在《寻机性会计操作指南》中指出：“毫无疑问，寻机性会计不是一件好事情。它歪曲了公司的经营成果
二、寻机性会计行为的主要弊害 英国学者詹姆森在《寻机性会计操作指南》中指出：“毫无疑问，寻机性会计不是一件好事情。它歪曲了公司的经营成果以及财务状况，如果这方面的理论被轻信的话，寻机性会计将会迅速地在会计领域蔓延”。具体弊害主要表现在： 1.降低了会计信息的可靠性。会计信息的质量特征之一就是可靠性，而寻机性会计行为就是公司管理当局通过“内部人控制”的便利条件对会计信息按照其管理目标的需要进行“加工、改造”，使披露的会计信息丧失了客观真实性。 2.增大了公司发展的风险性。寻机性会计行为虽然能够在一定程度上维护公司管理当局甚至公司的利益，但是存在较大风险，一旦投资人、银行或政府发现公司实施了对自身不利的寻机性会计行为，必然会对公司管理当局履行义务的能力失去信任，影响公司在资本市场和借贷市场上的表现，不仅使公司管理当局的预期目标难以实现，还会给公司的长远发展带来负面的影响。 3.损害了投资人（尤其是小股东）、债权人与国家的利益。寻机性会计行为会促使公司管理当局为了维护自身的经济利益而损害投资人、债权人和国家的经济利益。
三、寻机性行为的规制 规制寻机性会计行为的对策，界从学的角度论及较多。其中，修订和完善会计准则是较为一致的看法。笔者认为，通过完善会计准则来制约寻机性会计行为属于软约束，缺乏刚性，导入法律机制则更有可能有效地遏制寻机性会计行为的滥用。其中，民事责任是一种有效的措施。 一般而言，民事责任的传统构成要件包括行为的违法性、存在损害结果、违法行为和损害结果之间有因果关系、行为人主观过错四个方面。但是，随着的和进步，传统的构成要件也在“与时俱进”。比如，随着技术的发展，一些高度危险的作业致人损害，即便加害人在客观上并未违法，在主观上没有过错，也必须承担相应的民事责任。由此，笔者觉得在寻机性会计行为民事责任的承担上，似乎也有必要突破传统的构成要件理论。在构建寻机性会计行为民事责任构成要件体系时，至少应该在两个方面进行论的改进：其一，必须立足于实践。法律是直接作用于实践的一种上层建筑。任何法理的，一定要密切联系当今社会的实际情况，着眼于实践中的适用性。如果研究民事责任的构成要件时忽略它在实践中的适用性，而是一味追求其理论的逻辑性、系统性和完备性，搞一些纯推理的东西，则在实践中是难以发挥效用的。其二，必须坚持动态的眼光。长期以来，理论界尤其是会计界在论及会计师事务所承担民事责任的构成要件时，始终抓住“过错”二字不放，认为既然行为人没有过错，为什么要承担民事责任呢？这实际上是对民事责任的机械化理解。事实上，当今的民事责任机制已经脱离了单一的“惩罚”性质，其主要的功能已经演变为补偿受害人的损失。这并不意味着对承担民事责任者的一种惩罚，只是由于其行为与现实存在的民事损害结果有一定的因果联系，因此要对受害人的损失承担一定的补偿义务而已。 基于以上论述，在寻机性会计行为民事责任上，一是要找准承担民事责任的归责原则，二是要科学地判定寻机性会计行为与会计信息使用者合法利益的损失之间是否具有因果关系。具体如下。 1.在寻机性会计行为民事责任归责原则的定位上，应该放弃传统的“过错责任原则”，转而采用“无过错责任原则”。无过错责任，是指加害人对损害的发生不论是否有过错，均应负赔偿责任。这个概念最早是美国学者巴兰庭1916年在《哈佛法律评论》上发表的一篇关于事故责任的文章中提出来的。后来，该原则在英美法系国家中得到了普遍承认，同时也得到了大陆法系国家的认可。根据我国《民法通则》的现行规定，有学者认为行为人潜在的对他人产生侵害的危险性以及加害人的优势地位就是无过错责任原则的责任基础，这是有其道理的。可以认为，无过错责任原则是民法保护弱者思想在侵权法上的反映，其核心在于把损害赔偿请求权与受害人的补偿相联系，而不是将损害赔偿责任与加害人的过错相联系，从而给社会经济生活中的弱者提供必要的保护，维护社会公平。这对寻机性会计行为民事责任归责原则的定位是一个很好的启示。 笔者认为，实行无过错责任原则，可以通过提高寻机性会计行为的机会成本来强化公司和有关会计师事务所的责任意识，并迫使它们更加保持职业谨慎。更为重要的是，这一原则更有利于保护会计信息使用者的合法权益。例如，对于投资人来说，他们不会关注也没必要和能力来关注公司有关会计信息出台的繁琐程序，而只能被动地接受会计信息。一旦公司或会计师事务所提供的会计信息是虚假的，投资人的利益必然受到损害。可以说，在整个会计信息流程中，作为会计信息消费者的投资人处于十足的弱势地位。可以设想一下，当成千上万的投资人凭着对公司及会计师事务所提供的会计信息的天然信任，将自己的积蓄投入股市，到头来却因为会计信息的虚假而血本无归，而那些利用寻机性会计手法提供不恰当会计信息的行为人仅以一句“我无错，我免责”为由就可以超然物外，逃脱法律的制裁，那法律还有什么公信力？更何况时至今日，公司尤其是上市公司中利用寻机性会计手法粉饰会计报表的现象愈演愈烈，几乎成洪水猛兽，在行政制裁、刑事制裁以及“过错责任原则”仍然达不到规制效果的情势下，必须对寻机性会计行为采用加重的“无过错责任原则”。 2.在判定寻机性会计行为与会计信息使用者合法利益的损失之间是否具有因果关系时，采用“因果关系推定说”。依侵权行为的一般原则，原告必须证明损害事实与被告的违法行为之间存在因果关系。然而，这对投资人而言，在现实的证券交易中往往不易做到。因为证券交易并非面对面的交易，采用寻机性会计手法粉饰会计报表的公司或会计师事务所相对于一般公众投资者来说往往具有资金或信息上的优势，且寻机性会计行为本身就比较隐蔽，如果没有专门机构的调查，一般公众投资者甚至不易发觉自己的损失是人为原因造成的。因此，由原告举证变得十分困难。在这种情况下，适用侵权行为的一般原则对会计信息的使用者显然是十分不利的。 正因为如此，近年来，美国等发达市场经济国家渐渐放弃了传统的“谁主张、谁举证”的原则，改而采用“因果关系推定说”来赋予善意买卖的投资人起诉权，使投资人等会计信息使用者的合法权益得到保护。这样尽管扩大了公司或会计师事务所的责任，但并没有排除被告有提出反证的权利。如果被告确属无辜并可以提出证据证明原告的损失完全是由其他独立因素（如投资人提供虚假出资材料、出具收款证明的银行提供虚假的收款证明等）造成的，从而排除“事实上的因果关系”，即可不承担损害赔偿责任。笔者认为，这一做法值得我国借鉴。即在确定寻机性会计行为的民事责任时，除非被告能证明原告的损失是由于其他因素引起的，否则就推定寻机性会计行为与投资人合法利益的损失之间存在因果关系。至于被告可能存在其他的抗辩事由，如主观上无过错、第三人过错等，不应在因果关系范围之列。这在一定程度上有助于保护处于弱势地位的会计信息使用者的利益，也有利于进一步遏制利用寻机性会计手法粉饰会计报表、制造虚假会计信息等现象的发生。
