建立人力资本会计模式的思考(3)
2017-09-18 02:55
导读：三、建立人力资本会计模式的思考 由人力资源会计过渡到人力资本会计，这不仅是一个概念的问题，更重要的是它反映了企业经营理念的变化，体现了会
三、建立人力资本会计模式的思考 由人力资源会计过渡到人力资本会计，这不仅是一个概念的问题，更重要的是它反映了企业经营理念的变化，体现了会计理论的发展和创新，将对知识经济时代的企业发展带来深远的影响。人力资本是企业重要的经济资源，在诸多生产要素中日益起到决定性作用，人力资本纳入会计核算体系是一种必然的趋势。因此，建立现代的人力资本会计模式刻不容缓。笔者根据新会计准则的相关精神， 分别从人力资本会计核算对象的确认和人力资本会计计量的内容方法等两个方面来探究人力资本会计模式的构建： 1、人力资本会计核算对象的确认。笔者认为，企业吸收人力资本实质上是人力资本所有者对企业的投资。我们可以借鉴物质资本的核算模式来分析人力资本所有者在企业中的核算方式。从资本的来源看，企业吸收物质资本有两种方式，即借入和投入。二者区别是收益索取权和控制权的不同，借主享有的是固定收入索取权和企业不能偿还债务时的破产权；投资者享有的是剩余收入索取权和企业正常经营情况下的控制权。也即物质资本所有者根据所承担的风险不同而享有不同的收益和权利。我们再看人力资本所有者对企业的投入方式。从人力资本的特性可以看出，人力资本所有者分为生产型人力资本、知识型人力资本和经营型人力资本三类。[6]由于这三类人力资本在工作时努力程度不可观察性的程度不同，及他们对企业的控制能力的不同，决定了知识型和经营管理型人力资本最应该拥有企业的剩余索取权。而生产型人力资本适宜当“债主”，享有固定收入索取权和企业不能偿还债务的破产权；而知识型和经营管理型人力资本适宜当“股东”，享有剩余收入索取权和企业正常经营情况下的控制权。这样，企业赋予人力资本所有者的权益分为两类，即固定权益求偿权和剩余权益。因此，企业在取得人力资本时，一方面确认一项资产，另一方面确认一项权益和负债。 2、人力资本会计计量的内容、方法。在确认了人力资本投入企业的性质后，就比较容易解决关于人力资本的计量问题了。鉴于人力资本的实效性和流动性，笔者认为人力资本的计量不应该以“人”为计量单位，而应该以“岗位”为计量单位。一是可以避免人浮于事，增强企业岗位设置的合理性，避免企业因为不合理的人数的增加而导致资本总额增加，这样能增强企业会计信息的可比性；二是以岗位来计量人力资本的金额，能使人力资本的计量简单化，具有极强的操作性。比如职工的聘任、调动、解聘和退休，都不需要调整人力资本的金额，会计计量要做的就是核算每个岗位所对应的人力资本所值的金额，以及对不同年份的变化进行调整。如果一定会计期间企业的职员不够，那说明有职员履行了几个岗位的职能，可以获得几个岗位的工资；如果有人员超编，超编人员也只能共享一个岗位的工资。而每个岗位的人力资本的金额可以按照人力资本的年基本工资总额来计量。人力资本所得收入包括两种类型，一是生产型人力资本所得收入，其包括基本工资和岗位工资，其数额在一定时间内是确定的，岗位工资是固定报酬，其实质相当于租用人力资本的租金；二是知识型和经营管理型人力资本所得收入，包括基本工资和利润分配额，其数额是不确定的，其中利润分配额根据每年的经济效益来确认，其实质是获得剩余权益。由于一个企业中知识型和经营管理型的岗位不多，因而核算量较小。需要说明的是，基本工资是保障人力资本的基本生存和延续所需的费用，其实质相当于人力资本的资本保全。[7]因此，三类人员的基本工资不应有太大的区别。为了平衡物质资本所有者和人力资本所有者的收益和权力，在制定基本工资、岗位工资和利润分配额的过程中，分配方案应由两种资本所有者共同表决通过。 总之，由于人力资本具有不可转让性、稀缺性、实效性和流动性、工作时努力程度难以观察等特性，建立新型的人力资本会计势在必行。新型人力资本会计模式的特点：一是让生产型人力资本当“债主”，使其享有固定收入索取权和企业不能偿还债务的破产权；让知识型和经营管理型人力资本当“股东”，使其享有剩余收入索取权和企业正常经营情况下的控制权。二是改变传统会计方程式“资产=负债 所有者权益”，它已经不能准确反映人力资本所有者应取得的权益；建立新的人力资本会计核算体系应以新的会计方程式“物质资产 人力资本=财务负债 人力负债 财务资本权益 人力资本权益”，准确反映人力资本所有者权益，适应会计实践发展的客观要求。 “参考文献” [2]冯子标 人力资本运营论[M] 北京：经济科学出版社，2000 116. [4]张文贤 人力资源会计研究[M] 北京：中国财政经济出版社，2002 56 . [6]刘仲文 试论人力资本理论与应用的几个问题[J] 会计研究，1999，（6） .
