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基于制度和规则的会计信息失真原因的再分析

2017-09-26 04:07 [关键词] 信息；制度；诚信
[摘 要] 会计信息是不可缺少的“物品”，是投资者决策的重要依据，然而也正是财务丑闻一次次让投资者跌入痛苦深渊。本文从市场经济规则、会计信息形成机制出发，探讨了会计信息失真的原因。

我国著名会计学家郭道扬曾说：“人类发展史就是一部会计发展史”，会计信息在经济发展中扮演不可缺少的角色，是投资者决策的重要依据。然而，从银广厦、科龙等到美国安然公司、世界通讯、施乐等著名公司财务丑闻的纷纷暴露，让投资者一次次跌入痛苦深渊。如果说在中国证券市场上财务丑闻、会计信息失真与其固有的产权不明晰相关，那么在股权高度分散、证券市场相当成熟、制度相当完善的美国为何同样不能消除财务丑闻和会计信息失真呢？本文从市场经济规则、会计信息形成制度本身来财务丑闻和会计信息失真屡屡出现的内在动因。
一、市场信息不对称呼唤真实会计信息，同时又为会计信息失真提供了机会
社会分工是生产力发展到一定阶段的必然结果，组织形式从个人独资、合伙发展到有限责任公司和股份公司的形式，社会分工越来越明显，不同分工者之间相互依赖。在公司制企业中，资本所有权和经营权高度分离，并且资本也是高度分散。资本所有者委托经营管理者代理自己管理资本、资产，并从经营所得获得资本收益，支付经营管理者报酬。资本所有者和经营管理者的相互分工合作是一种契约关系，那么资本所有者怎样知道投入的资本产生多少价值？又怎样知道支付给管理者的报酬该是多少？资本所有者不能从自身获得答案，只能从契约的另一方经营管理者获得这些信息----社会分工导致不同分工者之间信息不对称。为了更好的监督经营管理者的活动，考核经营管理者的业绩，资本所有者在企业当中设立会计系统，并对外提供会计信息，来真实反映企业经营状况。可见会计信息真实是资本所有者和经营管理者之间契约关系得以持续存在的前提，因为资本所有者不可能把资本交给一个连资本所有者也不知道其在干什么的人来经营。然而，也是这种信息不对称，经营管理者知道全部的企业内部信息，并以用来向资本所有者“要挟”报酬的条件。当企业经营受到挫折，业绩不理想时，经营管理者必然以虚假的会计信息来欺骗资本所有者。这种作假行为全部是在信息不对称的前提下完成的，资本所有者是不可能发现这些内部虚假会计信息。外部注册会计师的审计以及证券市场规范的监管在一定程度上保证了经营管理者提供的会计信息的真实性。但是，外部审计、监管者和经营管理者之间同样存在着信息不对称。在经营不好时，经营管理者同样会利用自身内部信息优势采取一些损人利己的“机会主义行为”，制造虚假的会计信息，来欺骗这些监督者。正如下文所述，这种现象在外部审计依赖内部控制时表现更明显。信息不对称也会使一套看似完善的公司治理结构失灵，如内部审计作为监督企业内部经营的有效手段，在经营管理者占有内部信息优势情况下同样会形同虚设。
二、会计准则、会计政策的可选择性为会计信息操纵者提供了机会
会计信息的提供使得企业投资者和其他利益相关者能够获得企业经营信息，为他们的决策提供了。为了保证会计信息在不同企业间和不同时期的可比较性，有必要为所有企业制定统一的会计准则。从真实性和可靠角度出发，会计信息应是企业经营活动的再现。从各国实践来看，会计准则的制定都是多方参与“谈判”的结果，一般都是由专业人士、政府官员、企业协调一致的基础上，由政府相关部门颁布实施，不同的是这些利益集团力量的不同。也就是说，会计信息基于的会计准则并不是从各个企业自身的角度出发而制定的，只不过是相关的利益集团力量“均衡”的结果。“均衡”的结果必然使制定的会计准则符合某个或某些势力较大利益集团的需要，而按照这样的会计准则所提供的会计信息又怎么能够真实再现企业的经营活动呢？另一方面，由于技术的原因也不可能使会计准则再现企业经营活动。按照交易成本学说，为了实现企业利益最大化，在所有的企业都遵循统一的会计原则的同时，必需给予经营者一定的会计政策选择空间。比如固定资产作为企业投入的成本之一，不象原材料、人工等流动成本，不能直观地确定某一时期耗费到底是多少，在会计准则中只能人为地规定在一定年限内对固定资产计提折旧，折旧的有平均法和加速法之选。我国现有会计制度规定企业可根据需要，由企业股东大会或类似的权力机构决定采取何种折旧方法，客观上为操纵利润者提供了合法的“外套”，相似的企业由于折旧摊销方法的不同，利润也可差异很大。在和信息化，技术和智力资本在经营活动中扮演越来越重要的角色，企业经营业务推陈出新，会计准则的与修订难以跟上这些变化。以无形资产的会计处理为例，在美国，研究开发费用是否资本化取决于受益期间的长短，如果一项费用预期可在今后较长时间受益，研究开发成果预期可以实现则费用资本化，否则记入当期损益。可见研究开发费用能否资本化决定于对受益的主观预期，如果一项较大的研究开发费用会造成当期利润大大下降时，就可以通过对受益的预期而予资本化，使企业当期利润不会出现波动，这种操纵利润的方法是十分隐蔽的。可见会计信息的提供为消除信息不对称发挥了作用，然而会计信息不是经营活动的再现，它只是一套统一的游戏规则。