衍生金融工具会计：问题与思考(2)
2017-09-27 01:07
导读：公允价值FAIRVALUE在IASCNO．32中被定义为“是指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额。 对于初始确认的金融资产和金
公允价值FAIRVALUE在IASCNO．32中被定义为“是指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额。
对于初始确认的金融资产和金融负债，国际会计准则委员会确立的计量基础为契约开始生效时所交换的公允价值。但对契约生效以后的金融资产和金融负债应按什么基础进行计量，国际会计委员会根据企业管理当局的持有目的和意图，将企业持有的金融资产和负债分为三类，并对这三类不同的金融资产和负债采用不同的计量基础。
1.如果企业打算将金融资产和金融负债长期持有或者持有至到期日，原则上按初始确认时的公允价值计量，无需处理其后因公允价值变动而形成的损益。除非出现以下两种情况：一是当企业有证据证明所持有的资产可能遭到损失，例如无法按原定合约收回全部金额时，企业可以按预计收回金额的贴现值重新计量，由此形成的差额损失全部计入当期损益。二是企业所持有的资产属于非定期或者不是按定期收回的资产，且其重估公允价值跌至其初始公允价值以下时，可以对账面金额进行调整，差额计入当期损益。
2.如果企业是为了保值目的而持有金融资产和金融负债，则按报表日的公允价值或现行市价进行计量。因公允价值或现行市价变动所形成的损益，则在所保值的资产或负债公允价值变动所形成的损益得到确认时才计入损益表。如果所保值的对象是未来交易，则将因公允价值或现行市价变动所形成的损益予以递延。
3.如果企业持有的金融资产和金融负债不属于上述两种情况，则按报表日的公允价值或现行市价进行计价，因公允价值变动引起的损益计入当期损益。
可以看出，ED48认为，对衍生金融工具的计量可以采用历史成本计量，也可以采用公允价值计量，具体采用哪种计量属性取决于企业管理当局持有衍生金融工具的目的和意图。但是企业持有一项衍生金融工具，目的是为了套期保值还是为了投机，有时很难确定。此外，在采用历史成本计量属性时，不能对衍生金融工具相关信息进行有效披露。因此ED48关于衍生金融工具的计量，如同其确认一样受到批评。IASC现在已接受美国FASB的意见，明确对金融工具不再允许采用历史成本的计量属性，而应统一采用公允价值的计量属性，并认为公允价值是衍生金融工具唯一相关的计量属性。对衍生金融工具公允价值变动所产生的利得或损失应立即加以确认，并计入当期损益。这种做法有以下优点：
（科教论文网 lw.nseaC.Com编辑发布） （1）体现衍生工具处理的完整性、一贯性。同为衍生金融工具，根据当局的持有意图和目的，决定采用成本计量属性还是公允价值计量属性都缺乏客观性，也使衍生金融工具在确认、计量等会计处理上不能保证逻辑上的完整性和一贯性。统一采用公允价值计量属性无疑避免了这一。
（2）突出信息的相关性和决策的有用性。对于衍生工具，只有公允价值才能反映其真实价值，体现其对企业的真实。
（3）简化了会计处理，减少了操作的随意性。衍生金融工具统一采用公允价值计量属性，因公允价值变动而产生的所得或损失立即计入当期损益，不仅简化了会计处理，而且克服了ED48中存在的操作上的随意性。至于采用公允价值计量属性会使可靠性发生动摇的问题，就绝大多数衍生金融工具而言并不成立，因为发达的金融市场能为其提供可靠的公允价值。对少数公允价值难以获得可靠资料的衍生工具，可以通过平均价格、成本加权等取得。
三、衍生金融工具的信息披露
根据现有会计准则，大多数衍生金融工具为表外业务，无法在财务报表中加以确认和计量，但是，由于衍生金融工具存在的巨大风险，又需要在报表中对其进行确认、计量和披露。因此，有必要改造现有的会计报表模式，对衍生金融工具相关信息进行充分披露。
改革的思路是：1.改进现有的财务报表结构，把按流动性分类改为按金融性和非金融性分类；或在原有资产负债表的基础上，再编一张按金融、非金融分类的资产负债表。2.新增一张“金融工具明细表”，详细列明企业所持有的各种金融工具的情况，以便投资者作出正确的判断。明细表中应列出衍生金融工具的类别、特征、风险系数、账面价值、公允价值、到期日、持有日等。
