统一企业所得税法的必要性、改革趋势及其影响(2)
2014-07-02 01:17
导读：新企业所得税法应当在实现并行的内、外资企业所得税法的统一的基础上，根据新的经济形势的变化对企业所得税法进行补充和完善，构建新的企业所得税
新企业所得税法应当在实现并行的内、外资企业所得税法的统一的基础上，根据新的经济形势的变化对企业所得税法进行补充和完善，构建新的企业所得税制度。在此，笔者对统一企业所得税法的变化予以简要的分析。
（一）统一企业所得税的税收构成要素
新企业所得税法最重要的内容便是规定普遍适用于各种类型企业的企业所得税的构成要件。针对当前并行的企业所得税法在企业所得税构成要件规定上的差异，合并后的企业所得税法应当主要在纳税主体、税率和税基计算等方面实现统一。
1．统一企业所得税的纳税主体。根据《企业所得税暂行条例》第1、2条的规定，内资企业所得税的纳税人是位于我国境内的，除外商投资企业和外国企业以外的，实行独立经济核算的企业或者组织，包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和有生产、经营和其他所得的其他组织。而根据《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则的规定，外商投资企业和外国企业所得税法的纳税人是在中国境内设立的、其总机构在中国境内的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业或在中国境内设立机构、场所，从事生产经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。而根据外商投资企业法的规定，除中外合资经营企业须具备有限责任公司的组织形式外，中外合作经营企业和外商独资企业可以采用多种法律组织形式。由此看来，我国的内、外资企业所得税的纳税人并不仅限于具有法人资格的企业，不具有法人资格的企业同样可以成为企业所得税的纳税人。
无论企业采取何种法律组织形式，其经济实质都是“以营利为目的的经营组织体”。其税收负担不得因其投资资金的不同有所差异。统一后的企业所得税法应当对作为企业所得税纳税主体的“企业”做出明确的规定。从各国对个人以外的组织或者实体课税，大多是以法人作为标准确定纳税人的。合并后的企业所得税法也应当以具备法人资格作为基本的标准确定纳税人。因此，新企业所得税法应当废除现行内资企业所得税法中以“独立经济核算”等经济标准确定纳税人的规定，而是明确作为企业所得税纳税人的“企业”应当是具备法人资格的“企业和其他取得收入的组织”，但不具备法人资格的企业，如个人独资企业和合伙企业，无论投资资金来源如何，均不适用企业所得税法。
统一后的企业所得税法纳税人不再按资金来源进行区分，而是根据其纳税义务的范围进行区分，因此，新制定的企业所得税法可以根据国际上的通行做法，采用“登记注册地标准”、“实际管理机构地标准”或“总机构标准”，将企业分为“居民企业”和“非居民企业”。居民企业承担全面纳税义务，应当就其来源于我国境内、外的全部所得承担纳税义务；而非居民纳税人仅就来源于我国境内的所得承担有限的纳税义务。
2．统一企业所得税税率。现行内资企业和外资企业所得税的名义税率均为33%。但对外资企业还规定有24%、15%等多档优惠税率，使内资企业和外资企业的名义税率和实际税负存在较大的差别。税率是确定税负的要素之一，反映的是征税的深度，税率的差异是造成内、外资企业税收负担不公平的重要因素。合并企业所得税的重要内容之一便是统一适用于企业的企业所得税税率。
从主要的周边国家和地区来看，最高的是日本为37.5%，最低的我国香港特别行政区的16.5%，泰国为36%、韩国为34%。全世界159个实行企业所得税的国家（地区）平均税率为28.6%，我国周边18个国家（地区）的平均税率为26.7%。从我国当前33%的法定税率看，如不考虑税收优惠的因素，税率水平偏高，不利于我国企业参与全球范围内的市场竞争，不利于我国吸引外商投资。因此，合并后的企业所得税税率应当在统一的基础上适当降低。为保证企业在两税合并后，能够以其较低的税收成本参与全球市场竞争，合并后的企业所得税可以略低于我国周边国家（地区）的平均税率水平，确定为25%是合适的。这一税率水平比原来的法定税率降低了8个百分点， 比现在的内资企业税收负担有所降低，符合世界税制发展的潮流，与周边国家相比，这一税率和实际税负都是比较适宜的。从国家财政的承受能力来看，这一税率也比较适当。尽管内资企业的法定税率有所降低，但内资企业的税基会有较高速度的增加，内资企业所得税收入减少将与外企业所得税的增加大体相当，再加上最近几年我国财政收入每年都以较大幅度增长，如2006年全国税收收入达到完成37636亿元（不含关税、契税和耕地占用税），比2005年增收6770亿元 [16] ，国家完全可以承受25%的统一企业所得税税率。
3．统一企业所得税的税基。税基即课税计算基础或课税标准 [17] ，即是应税客体的数量，反映的是在某征纳关系中具体“可税”的量化的收益的额度，是从量上来限定征税对象，属于量的规定性 [18] 。企业所得税法制度税前成本费用等支出的扣除办法和标准，直接关系到企业所得税的税基，直接影响企业的实际税负。原企业所得税制，在收入的确认、成本费用等支出的扣除方面，如可扣除的工资水平、捐赠、研发费用和广告费等以及免税收入的认定等，对内资企业和外资企业的规定不尽一致，是造成内、外资企业实际税负差异的重要原因。因此，合并后的企业所得税法对税基计算应当作出明确的统一规定。
（科教论文网 Lw.nsEAc.com编辑整理） 所得税的应纳税所得额的计算一般以收入和可扣除费用之间的差额进行计算。为此，新企业所得税法应当对“收入”的范围作出明确的规定，明确规定“以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入”为计算应纳税所得额的基础。同时，对“非应税收入”和“免税收入”、不计入应纳税所得额范围的收入类型，如财政拨款、财政性资金、国债利息收入等收入，做出明确规定。同时，为解决当前各项支出扣除政策不统一的问题，应当对企业实际发生的各项支出扣除政策进行统一和规范，明确规定企业费用扣除的基本准则。合并后的企业所得税法应当明确规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以计算应纳税税额时进行扣除。对内资企业不能完全据实扣除的成本费用，如工资支出、公益性捐赠支出和企业研发费用支出，应当规定可以根据实际发生额如实扣除。除此以外，对企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除也应当予以统一的规范。
（二）构建企业普遍适用的税收优惠制度
尽管给予外资企业超过内资企业的税收优惠待遇并为违反WTO的国民待遇原则，但外资企业享受过多的税收优惠措施，对保护和促进我国民族经济的发展极为不利，不利于内资企业的发展。加上税收优惠措施以区域性优惠为主、产业性优惠较少，税收优惠措施难以达到产业结构调整的目的。为此，合并后的企业所得税法应当从社会主义市场经济的整体发展出发，以国家产业政策为导向，坚持产业优惠为主，区域优惠为辅的税收优惠原则，构建统一适用于内、外资企业的、以产业优惠为主、区域优惠为辅的税收优惠制度。具体而言：
（科教论文网 lw.nSeAc.com编辑发布）
1．保留一些原有的税收优惠措施。如保留对
农林牧渔业、公共基础设施投资的税收优惠。对小型微利企业，也仍给予低税率的优惠。对我国鼓励发展的行业所采用的税收优惠措施仍予以保留，继续鼓励其发展。
2．扩大一些原有的税收优惠的范围。原本外资企业特定产业发展的税收优惠措施，将其扩大统一适用于内资企业，使之成为具有普适性的优惠手段，促进该特定产业的整体发展。如取消对高新技术产业的15%的低税率优惠的区域限制；增加对创业投资等企业的税收优惠；将环保、节水设备投资抵免企业所得税政策扩大到环境保护、节水节能、安全生产等专用设备。
3．取消一些原有的税收优惠政策。对不符合我国产业政策、区域政策发展的税收优惠措施予以取消，尤其是以资金来源为条件设定的税收优惠措施。如取消对新设立和过渡期结束后的生产性外资企业定期减免税优惠政策以及产品主要出口的外资企业减半征税的优惠政策等。
4．改变税收优惠的具体方式，将直接优惠改为间接优惠。我国当前的税收优惠形式主要采取的是直接优惠的方式，但如果我国与投资国并未签订税收饶让条款的情况下，我国所提供的税收优惠实际上外国投资者并不能直接享有。因此，统一后的企业所得税法应当改变提供税收优惠的方式，将直接优惠改为间接优惠。如对劳服企业、福利企业所支付的残疾人员工资、资源综合利用企业生产符合产业政策的产品所取得的收入、企业的研究开放费用等允许其加计扣除，允许企业的固定资产缩短折旧年限或加速折旧。
大学排名 通过整合后，新企业所得税法中的优惠政策，其产业导向和区域导向应当更为明确，重点更为突出，在保持政策的稳定性和连续性的基础上，通过对高新技术产业提供税收优惠，有利于促进技术创新和科技进步，推动产业升级，实现国民经济的可持续发展，通过对环境保护等的税收优惠，也将对建设节约型社会、构建社会主义和谐社会发挥重要作用。
（三）反避税措施的规范化与体系化
避税行为是造成我国税收流失的重要原因。一些企业运用各种避税手段规避所得税的现象日益严重。尤其随着跨国关联企业的发展，关联企业之间的避税安排更是导致了我国大量的税收的流失，损害了我国的税收利益。我国对反避税已经有所重视，但相关规定在上世纪90年代所制定的两部企业所得税法中均没有体现。随着我国吸引外资的进一步深入，集团经济的进一步发展，我国应当在新企业所得税法中增加有关反避税措施的规定，将散见于其他法律、行政法规中的反避税措施予以整合、规范，并将其补充到新企业所得税法中，对各种反避税行为予以防范和规制，尤其对关联企业间的转让定价行为作出明确的规定。新企业所得税法可以借鉴国际惯例，明确规定企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则从而减少企业或者其关联方应纳税收入或所得额的，税务机关可以按照合理方法进行调整。企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关可以核定其应纳税所得额。新企业所得税法对资本弱化、避税地等我国当前并未明确作出规定的避税行为，也应当作出相关的防范和规制的规定。除此以外，新企业所得税法也可以借鉴澳大利亚、加拿大、德国的一般反避税条款的规定，对避税行为作出原则性的规定，如可以规定企业如果实施不具有合理商业目的的安排，而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关可以按照合理方法调整。在反避税的程序方面，新企业所得税法还应当补充有关的核定程序、预约定价安排、补征税款、加收滞纳金等条款以及纳税企业所承担的提供纳税资料和关联业务往来报告表等协力义务，从而有效的强化了反避税措施，使得反避税规范形成体系化。
（转载自中国科教评价网www.nseac.com ） （四）统一规定企业所得税的税收征管制度
两税合并既是企业所得税法的实体内容的统一，也是征管方式的统一。针对企业所得税征管中的特殊要求，如纳税地点、分支机构汇总纳税等问题，在新企业所得税也应当作出明确的规定，尤其是在当前企业所得税法中存在对内、外资企业的差异性征管办法方面。如在纳税地点方面，当前内资企业以独立经济核算的单位为纳税人就地纳税，而外资企业实行企业总机构汇总纳税。新企业所得税法，应当统一企业的纳税方式和具体管辖地点。在企业所得税的管辖地方面，新企业所得税法可以明确规定，居民企业的企业所得税的纳税地点为企业登记注册地，如登记注册地在境外的，则以实际管理机构所在地为纳税地点。对非居民企业取得的所得，则以机构、场所所在地为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，经税务机关审核批准，可以选择由其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。
共3页: 2
论文出处(作者):
