新企业所得税法的公益性捐赠(1)(3)

　　国家税务总局《关于外商投资企业公益、救济性捐赠有关税务处理问题的批复》（国税函发［1995］175号）规定，外商投资企业用于中国境内公益、救济性质的捐赠，可以作为企业当期的成本、费用列支。因此外资企业在生产经营过程中发生的公益、救济性捐赠计入“营业外支出”并无上述限制，即是全额扣除。这种内外有别的税收政策，挫伤了内资企业进行公益、救济性捐赠的积极性，客观上影响了慈善公益事业的健康、持续发展。此外，长期实行的内外有别的税收政策，使内资企业处于不平等竞争地位，影响统一、规范、公平竞争的市场环境的建立。

　　　　四、企业所得税法中的公益性捐赠扣除

　　《企业所得税法》第9条规定了公益性捐赠支出的扣除及比例，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。因此对于公益性捐赠及税前扣除的具体操作则有必要以此为基础厘清。

　　（一）公益性捐赠税前扣除的基本内容

　　　　首先，统一了内、外资企业所得税关于公益性捐赠扣除标准的规定，统一了金融企业、非金融企业的扣除标准，对外资企业取消了据实扣除的优惠，而坚持部分扣除政策，从而在公益性捐赠方面，实现了企业负担的一致和竞争的平等。

　　　　其次，积极推进公益性捐赠扣除的税收优惠政策，结合我国现实，并借鉴国际上发达国家和地区的经验（比如，美国税法规定，公司法人捐赠享有经调整后毛所得10%的税金扣除额的优惠），调高了扣除比例，从3%提高到12%，体现了我国稳步推进税收优惠，进一步鼓励公益性捐赠，通过税收手段推动社会财富的第三次分配，缩小贫富差距的意识和决心。

　　　　最后，扣除依据（即计算基数）发生变化，将“应纳税所得额”和“纳税调整前所得”改为“年度利润”。“应纳税所得额”是一个税法上的概念，根据原有税法的解释，应该是调整以后的税前利润。“纳税调整前所得”则缺乏明晰的法律解释。而“会计利润”则是会计学上的概念，年度利润可以是“毛利”、“净利润”或者其它，从而使得概念的判断和公益性捐赠税前扣除的计算更为清晰。

　　　　（二）公益性捐赠扣除的法律适用

　　　　《企业所得税法》将公益性捐赠的扣除比例提高至12%，因此新法之前许多关于公益性捐赠扣除的规定，无论从法律位阶、法律效力还是从“新法优于旧法”的角度看，均应当适用新的扣除比例。毫无疑问，对于过去的3%和10%的扣除比例，适用新法对于降低企业成本、提升企业竞争力和鼓励企业参与公益事业都具有积极的推动作用。但新法之前还存在着大量的行政规章，特别规定全额扣除的具体事项。如：

　　财政部、国家税务总局《关于中国教育发展基金会捐赠所得税政策问题的通知》（财税[2006]68号）规定，对企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，通过中国教育发展基金会用于公益救济性捐赠，准予在缴纳企业所得税前全额扣除。

　　　　财政部、教育部《关于完善中等职业教育贫困家庭学生资助体系的若干意见》（财教[2006]74号）规定，企事业单位、社会团体和公民个人通过政府部门或非营利组织为资助中等职业学校学生给予的捐赠，比照有关公益性捐赠，准予在缴纳企业所得税前全额扣除。

　　　　财政部、国家税务总局《关于企业向农村寄宿制学校建设工程捐赠企业所得税税前扣除问题的通知》（财税[2005]137号）规定，企业以提供免费服务的形式，通过非营利的社会团体和国家机关向“寄宿制学校建设工程”进行的捐赠，准予在缴纳企业所得税前全额扣除。

　　　　财政部、国家税务总局《关于教育税收政策的通知》（财税[2004]39号）规定，纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育事业的捐赠，准予在企业所得税税前全额扣除。

　　　　财政部、国家税务总局《于向中华健康快车基金会等5家单位的捐赠所得税税前扣除问题的通知》（财税[2003]204号）规定，对纳税人向中华健康快车基金会、孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金会和中华见义勇为基金会的捐赠，准予在缴纳企业所得税前全额扣除。

　　国家税务总局《关于纳税人通过中国光彩事业促进会的公益救济性捐赠税前扣除问题的通知》（国税函[2003]78号）规定，

　　　　财政部、国家税务总局、海关总署《关于第29届奥运会税收政策问题的通知》（财税[2003]10号）规定，对企业、社会组织和团体捐赠、赞助第29届奥运会的资金、物资支出，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。

　　因此关于全额扣除的规定在《企业所得税法》实施后，还可能继续得到保留。这是因为全额扣除的规定，体现了国家税法的政策性考量，如对农村寄宿制学校建设工程捐赠允许全额扣除，体现了国家对农村教育事业的扶持和鼓励；又如对教育事业捐赠允许全额扣除，体现了国家对教育投资的认肯和鼓励。因此，这些全额扣除项目不仅具有公共性，而且具有现实需要和紧迫性，如关于2008年奥运会捐赠的规定，因此其政策还会继续有效。

　　　　五、结语

　　《企业所得税法》关于公益性捐赠扣除的规定体现了从税收政策上对公益事业的支持，引导人们自觉自愿承担社会责任。

　　公益性捐赠的部分扣除，一方面，可以使得企业在创造利润的同时，进行公益性的捐赠，它保证纳税人可以从公益捐赠中得到一定的经济利益，对纳税人支持与参与社会公益事业产生引导作用，使企业承担更多的社会责任，一定程度上减少了国家的财政和经济压力。另一方面，公益性捐赠扣除直接侵蚀企业所得税税基，从而影响国家财政收入。国家给予进行公益性捐款的企业以税前扣除的优惠，其实是让渡了部分税收利益，以减少财政收入为代价激励企业进行公益性捐赠。对公益性捐赠的扣除给予适度的比例限制，是平衡国家利益与纳税人利益的一个理性选择。

（科教作文网 zw.nseac.com整理）
【注释】
　 1. 冯宗智：《和谐企业：是愿景还是现实选择》，载《新智囊》2007年3月5日。　
　 2. 参见肖江华、张春红：《社会责任语境下对公司捐赠的法律约束》，载《行政与法》2006年第1期。　
　 3. 刘磊：《企业捐赠的税收处理问题研究》，载《税务研究》2006年第1期。　
　 4. [日]金子宏：《日本税法》，战宪斌、郑林根译，法律出版社2004年版，第224页。　
　 5. 民政部“日本NP0法律制度研修”代表团：《日本民间非营利组织：法律框架，制度改革和发展趋势》，载《学会》2006年第10期。　
　 6. 刘磊：《企业捐赠的税收处理问题研究》，载《税务研究》2006年第1期。

共3页: 3