中国会计研究走向何方

内容摘要：近年来，在中国会计研究的舞台上，源于国外的实证研究方法吸引了众多的眼球，成为学界新贵。但理智分析可以发现，国内现有实证研究在1定程度上存在着机械模仿、囫囵吞枣甚至鱼目混珠等问题，急需本着实事求是的原则，肃整、完善、提高。同时，基于中国会计研究在目前环境下的现实使命，传统、经典的规范分析方法，理应受到重视。如果期图以实证法来全盘否定规范法，则只能导致对整个中国会计研究的冲击和伤害。本文在分析会计研究领域“强实弱规”现状的基础上，基于中国特定发展时期具体背景所提出的分析研究务必重视价值判断的内在要求，在客观评析实证法与规范法特点的基础上，提出了会计研究规范法与实证法相结合之路径选择，并着重对如何促进实证法的理性完善、有序发展从技术层面进行了阐述。

关 键 词：规范研究 实证研究 比较分析

在经济学正成为今日中国最耀眼的显学，经济学家开始习惯在聚光灯下来往的同时，管理学亦在“大行其道”，其“走红”之势在当今中国经济变革的背景下凸现其特有的话语权，作为经济学与管理学两栖的会计学，也纵横驰骋，已成为理论与实践的浪潮幸运儿。不过，对于中国会计研究领域的耕耘者而言，当我们面对着从国外空降而来的实证研究图谋成为“主流模式”，本土的规范研究模式被人为蹂躏为“弱式群体”之时，我们是否清楚地知道中国会计研究的方向在哪里？我们是否只需要对会计研究领域日渐严重的字母、数字加公式的模式厚爱有加？我们是否只需要使留洋学者、引进教科书、1整套西化的话语体系倍受推崇？我们是否只需要对每1篇充斥着外国文字与数量分析的趋之若鹜，并期盼着由以此为荣的“权威”们为中国会计领域大大小小的问题开列处方？这是我们心力交瘁所思考的现实问题。 您可以访问中国科教评价网（www.NsEac.com）查看更多相关的文章。

1、会计研究领域必须关注的异化现象：强实弱规

从上世纪610年代开始，西方经济学已不再满足于定性演绎与归纳推理式的规范方法，转向热衷于以数字与公式为武器的实证分析。在这种强势带动下，会计理论研究也深受感染和影响，以罗切斯特学派为代表的1批会计学者逐步竖起实证法这面大旗，并形成了独具1格的实证方法，给会计理论研究带来了巨大的影响和震撼。1968年，鲍尔和布朗发表“会计收益数据的经验性评价”1文，标志着实证法初露锋芒；此后，罗切斯特学派代表人物简森的“关于会计研究现状及会计管制的评论”则成为实证法向规范法挑战的宣战书；而瓦茨和齐默尔曼所著《实证会计理论》的正式出版，则无疑标志着实证法已逐渐与规范法分庭抗礼。在美国权威会计刊物《会计评论》（Accounting Review）的版面上，以实证研究为路径选择的成为了美国会计理论研究的主流派别，通过对1960年以来《Accounting review》所发表的初步统计，我们发现，基本上所有发表的文章都属于或者涉及到实证成分。当然，在研究方法的两大阵营里面，始终互不相让，理论“论战”持续不断：力挺规范法者认为实证法只注重对细枝末节问题的纠缠不休，结论往往是人们已经熟知的既定事实，对会计理论框架构建并没贡献可言；而力挺实证法者则抨击规范法方法不科学，认为规范法忽视对已有会计理论的检验，理当被抛弃。其实，争论在实践中日渐明朗，进入910年代以后，西方会计学界已开始平心静气地评价这两种各具特色的会计理论研究并存的格局[1]。可见，争论之后的选择依然是实证法与规范法并存，1个都不能少。

伴随着中国经济改革开放和会计制度演化的进程，实证法也自然涌入中国会计研究领地，尽管只有短短的10年功夫，但我国的实证法已经取得了长足进展，在有效市场检验和公司盈余管理等方面初显成果，实证法已向学术界展示了其新颖、务实的全新魅力。这样1股新鲜空气对于中国会计研究事业来说，本身是1件好事，但是，目前我们的研究条件包括掌握实证方法的熟练程度和研究所需的数据资料尚不充分，在这种追风浪潮下，部分学者顾此失彼，认为横空出世的实证法是中国会计研究的“饕餮大餐”，可以赚得盆满钵溢，他们极力推崇实证法，而认为传统的规范法已经沦落为不入流的“垃圾”，1言以蔽之，他们期待着实证法1统天下。 （转载自科教范文网http://fw.nseac.com）

在这种“走火入魔”的理念下，实证法的行列开始鱼龙混杂，泥沙俱下，“豆腐渣工程”式的研究充斥着学术性的、期刊和会议。纵观我们周围，在1些被研究人员视为标杆性的“名人名刊”1味追逐实证研究的示范效应下，许多杂志、会议也不分定位的层次和对象，不讲实际的需要与可能，1轰而上，形成了汹涌澎湃之势。

这些所谓的实证研究，存在着不少隐患，值得注意：1是在客观环境上，对非理性的数据与环境视而不见。如，多年间我国宏观经济波动很大，通膨与通缩交替出现，从而导致宏观环境不可比；中国会计准则和制度正在急剧变异和快速发展，各年之间会计数据缺乏可比性；上市公司操纵信息和关联交易严重，这些不可持续的行为也会导致数据不可比。由于数据与环境的不可比较所带来的样本选取的影响被抛掷研究者的脑后。2是在主观态度上，对非科学的程序逻辑视而不见。如，规范的实证法过程是先提出假设，再收集数据进行检验。而有些学者经常是先收集数据进行检验，再提出假设，这完全违背了实证法的初衷；3是在科研态度上，乱象丛生，数学方法太过复杂，演变成为数字游戏，人为地预先设置1些数据入选范围，对符合设定条件者纳入分析对象，否则则统统排斥在外；样本选择先入为主，由于通过样本来推断总体的前提就是样本与总体具有相同的概率分布，或者说样本是随机选取的，但很多研究中都存在样本选择偏见问题，导致研究结论“中看不中用”，荒谬的情形层出不穷。4是选题方向中，过分强调“以小看大”，无视研究的社会价值和学科价值，有些实证研究所证实的命题是“冬天冷了要添衣服”、“肚子饿了要吃饭”1类的毫无价值的命题[2]；有些人“赶时髦、做花架子”的投机主义和功利主义思想严重，实证研究在假设条件不充分的情况下，建立模型，推导结论；更有甚者，有些把常规的问卷调查甚至调查报告也堂而皇之地冠以“实证”研究，得出1些让人感到“云里雾里”的结论，这些结论难免让人怀疑研究者们是否真正发过问卷，做过调查。5是在背景支撑上，由于实证法中提出假设和解释结论必须基于1定的专业理论而进行，在使用线性模型进行假设检验时，1个坚实的理论基础可说明变量之间存在着线性关系或者相关性关系，而在中国，尤其是面对中国特有的问题时，找1个适合于中国现状的理论基础是很困难的，直接引用国外模型，或者依靠“推测”来提出假设和解释结论的，对中国现实问题的解释与说服力都不强，甚至于个别连初级会计知识都不懂、对经济分析不屑1顾的研究者却能“忽悠”成为会计研究的“权威”。 本文来自中国科教评价网

勿容置疑，新生态与旧生态交融存在，新生方法与经典方法的相互撞击，当然可以丰富研究方法，促进会计研究方法推成出新。有人曾戏称规范法是“土鳖”，而实证法是“海龟”，在这场关于会计研究方法的“土鳖”与“海龟”之战中，基于中国社会特定背景下会计领域盘根错节的关系，使得各种暗流、旋涡不断涌现，生于斯长于斯的土鳖，经过残酷的生存挑战后，已然成为能够驾御自己命运的幸运者，甭管红道白道，它都能在漂浮的船中行动自如，而像龟脖子的皱纹对错综复杂的局势需要静观其变1样，理性应对是不可缺少的。当然，我们并不需要将实证法视为毒蛇猛兽，但是“泊来品”中所搀杂的虾兵蟹将、臭鱼烂虾是需要防范的，以免把实证法的阵营弄得似1群乌合之众、良莠不全。因为我们坚信，未来的实证法将在会计理论研究中占据重要地位，但规范性研究并不会因此而衰落，相反，有了1定实证法的支撑，规范法研究将从实证会计研究中得到巨大的支持，走出更加灿烂和明天。

2、中国本土会计研究的力量之源：规范分析

现在，我们来分析1下，实证法为什么不能取代规范法而成为中国会计研究方法的霸主。

（1）会计研究对价值判断情有独

对于1个理性的会计学者而言，恐怕没有人会反对，中国会计学者就应该致力于对中国经济活动中会计问题的研究，对于中国会计的贡献，其实也就是对国际会计的贡献，2者应该是等价的。萨缪尔森曾明确指出：“经济学本质上就是1门以经验为依据的科学。它以解释我们身边的世界为首要目标，然后帮助我们基于正确合理的经济原则来设计经济政策，以提高国内外人民的生活水平。”这就是说，价值判断和对策措施是经济学不可分割的部分。会计学当然也不例外。1992年诺贝尔奖获得者加里·贝克尔认为，经济学所以异于其他社会学科，在于经济学分析问题的方法，经济学家总是以决策者是“理性的”为出发点来研究问题、构建理论，“理性”则意味着“1个决策者面临选择的时候，总会在他所可选择的范围内，做出他认为的最好的选择”[4]。每个决策者在面临选择时，可选范围会因所处地位、所在国家的发展阶段、社会制度等约束条件的不同而异，因而，最佳的选择也可能不同。所谓经济学理论包括会计研究在内，其实只是决策者所要解决的问题、面临的重要约束和最佳选择的1种逻辑表述，是理性原则在特定条件下的1种表现形式。既然我们所从事的研究是1门致用之学，那么，我们就应该致力于中国经济问题与会计问题的研究，而且，只要经济现象背后的决策者是从理性的角度出发，用严谨的、规范的方法来研究问题，研究的即使是本土问题，只要能够通过研究，增加人们解决现实经济问题的知识，都是国际化的贡献。

其实，从实证法在国外发育成长的具体过程中，我们也能感悟出为什么当今数学在1些国家似乎有喧宾夺主之势？18、19世纪，经济学研究的中心在英国，到了1930年以后转移到美国，都是当时最发达的市场经济国家，但是这些经济发达国家从工业革命以后，平均每年的经济增长速度只有2％，与后起之秀的发展中国家平均每年9％、10％的增长速度相比，是1个结构与形态相对稳定的社会，没有多少新的、大的经济社会变革。所以，在亚当·斯密等早期大师们对主要的经济现象做出了开创性研究以后，就很少有大的经济社会现象可资研究，作为后来者的经济学家常常只能是研究1些小现象、提出小理论，或是在1个开创性研究之后，主要就理论模型作些注释性、补充性、小修小补的研究，这些研究如何来评价贡献呢？只好比技巧，而不是比对经济现象解释的贡献。如果利用数学工具，就容易跨过经济学家俱乐部的门槛，容易发表文章，被其他经济学家接受和认可。这是需要引起我们注意的历史背景。而有人则认为，我们研究的是中国问题，而美国人对中国问题又不甚了解，不用数学模型就得不到人家的关注、承认。其实，在西方市场经济土壤上“孕育”发展出来的当代西方经济学在其研究进程中自然有许多与中国经济不同的“假设条件”和“约束条件”，我们切不可“食洋不化”和“简单照搬”。

中国的问题其实就是最前沿的学术研究问题，因为中国的改革和发展中出现的许多现象，不能用现有的主流理论来解释，根据这些新现象的研究提出的理论，就是新的、前沿的理论。研究中国经济问题既是中国学者们的责任，也是我们千载难逢的机遇。对于当代中国精英分子，理应责无旁贷地深入研究中国的问题，提出能够解释、解决中国经济问题的理论。我们对于生产力发展造就了生产关系变革的道理并不陌生，世界经济学的研究中心总是和世界经济的中心结合在1起的，随着中国经济的发展，中国经济地位在国际经济中越来越高，对于中国经济现象的研究会越来越受国际经济学界的重视。任何经济理论的构建总是建立在学者们对经济现象的直觉上，而经济直觉的获得是有近水楼台先得月的文化因素，所以中国学者对研究中国的经济问题是有先天优势的，只要中国经济继续快速发展，我们1定会迎来引领国际经济学界新思潮的大师在中国辈出时代的到来。还要看到，随着中国的经济发展，外国经济学界对中国的问题越来越关注，他们发现现有的理论在解释中国问题上处处显得苍白无力，就会更多的接受根据中国现象提出的理论解释，通过潜移默化的方式来改变现状。机会总是和困难并存的，只要中国经济持续发展，中国经济现象是1个金矿，要挖金矿必须有心理准备去付出更大的代价。所以，关键的问题还不是提出新理论、新概念时能否被国内、国外学术界接受，而在于我们能否摆脱现有理论和概念话语霸权的束缚，根据中国的现象提出新的理论、新的概念，也就是说，纯粹寄希望于引进研究方法可能与国情并不吻合。 内容来自www.nseac.com

（2）厘清经济判断与数学工具的关系

在研究经济问题时，经济分析与数学工具之间，天然地存在着直觉判断是本，数学工具是末的关系。因此，会计研究领域也不能舍本逐末，在强调数学工具重要性时，更要强调经济直觉的先天性，否则，就可能使会计学走向数学的不归之路。会计总是服务于1定社会群体的，会计学的研究和分析，是先有看法，然后才有逻辑体系。研究必须是面对问题能够产生关于其表现背后的直觉(Intuition)，也就是“不经过逻辑推理而直接迅速地认知事物的思维活动，未经过理性的论证过程便能知道或感觉的行为或能力”[6]。会计学者在研究问题时，是先对这个现象背后的原因有了直觉的判断，然后根据这个判断，再用比较严谨的逻辑来表述对这个问题的看法。数学模型是逻辑表示的1种方式，但并不是惟1的方式。如果说只有懂得用数学构建模型才能成为会计学者，那么，众多会计泰斗和奠基人就都不能称之为会计学者？而且，靠数学模型是难于提出有用的理论，因为只要约束条件不同，数学模型是可以推论出任何不同的结论的。所以，在研究经济问题时，直觉分析总是本，数学工具总是末。在经济学的教育与研究上，绝不能舍本逐末。1个人的经济直觉是通过对社会、经济、历史、文化，以及经济学方法的总体把握和体悟而来的，更何况绝大多数经济问题的研究也并非得用数学模型才能阐述清楚，因此，即使数学不强的学生也有可能成为很好的经济学家。

3、中国会计研究的理性选择：在包容中完善，在协同中进步

基于以上的分析，我们是不赞成对实证法惟命是从的，实证法并不是中国会计研究的唯1路径，但我们并非存有放弃实证法的想法。“真正科学的魅力，应当是科学精神与人文精神的统1”[7]。对于我们来说，在传统规范法需要持续提升层次的同时，时尚的实证法也要立足现实，实现理性回归，中国会计研究应该走出规范法与实证法相结合之路，在两种研究方法的各自完善中相互包容，在彼此借鉴中协同进步： （转载自http://zw.nseac.coM科教作文网）

（1）在实证法与规范法的比较中认知两者的基本特征

对于实证法与规范法2者的认识，无疑需要从其概念化的内在规定差异体现其实质性的内容所在。马克·图恩曾归纳出1个简明扼要而又全面的对比诠注,即：实证法回答是→属于手段→注重事实→关注现实→通过描述→揭示真或假→表现精神的问题→具有解释功能→主要用于现象分析；而规范法则回答应该是→属于目的→注重价值→关注理想→通过规定→揭示好或坏→表示心灵的问题→具有评价→主要用于制定政策[8]。总之，其各自在逻辑设计上存在着明确的差异。

显而易见，在会计理论研究中，规范法应该占据着相当重要的地位，它的作用至少表现在：1是对理论论证具有重要作用，可以从假设或初始理论命题推导出下1层次的命题，并可对某1个理论命题进行演绎证明。这样，在对理论进行实践检验前，可预先对理论进行检验以使理论具有更加严密的逻辑性，无疑对会计基本理论体系的构建和研究具有基础价值；2是可从理论命题推导出事实命题,也可用来解释已知的会计理论或会计行为；3是对已有会计理论进行逻辑检验，以发现错误理论及现存理论的内部矛盾。然而，规范法本身所存在的系统性缺陷也难以避免：如忽略对作为演绎逻辑推理起点的假设或前题的判别和检验，以至于被攻击成缺乏经验支持而“闭门造车”式的个人观点和论断。

与之相对应，实证法的作用已经开始展现：1是从评价规范法所依据的前提入手，对规范理论赖以依存的现实有效性进行检验，进而肯定或否定规范法成果；2是不仅对所观察到的实务提供解释，说明现存差异的原因，而且还对未观察到的会计现象、实务和那些虽已发生，但尚未通过数据搜集和分析获得系统性证据加以证实的现象和实务提供解释；3是重视对会计主体行为及其动机的研究，并大量引进了经济学的研究成果来拓宽会计理论的研究范围。当然，实证法固有的局限性也不可忽视：1是它力图使用有限的事实和现象去证明普遍命题，因而其研究结果不可避免的只具有概率或然性；2是过分强调模型化和定量化，经常由于忽略自认为次要的因素，结果可能会导致研究对象过于简化和系统性偏差；3是研究中完全排除了价值判断，忽视了会计信息后果观框架下，作为“理性经济人”的会计研究者不可能完全避免个人偏好所带来的先入为主的干扰；4是研究往往具有时间上的滞后性，如对与具体会计准则相关问题的研究总是在准则公布之后若干年，确切地说总是等到有足够的样本数据建立数学模型进行经验分析时才能得以实施，这在客观上也不利于事前、事中的监管。

大学排名

当然，如果从会计研究方法本身的科学性来讲，2者并不是彼此排斥的，他们之间的互补关系显然是促成其合作共处、协调发展的基础：

其1，规范法往往从基本会计概念（基本假设或会计目标）出发，主要运用演绎法来推出1套用来指导会计处理的基本原则。而大凡实证法，1般总是先从大量会计现象归纳出1个或多个命题，然后利用来源于会计信息市场的若干会计数据来进行经验检验；或者对规范法的既有研究成果进行证实或证伪。可以归结为，规范法的思维路线是从1般→具体的认识，而实证法的思维路线则是从具体→1般的认识。根据唯物主义的认识论,我们对会计现象的认识是需要由1般到具体和由具体到1般的有机结合，而不应执1端，顾此失彼。

其2，规范法往往着眼于较高会计理论层面来把握整个会计理论框架的内在逻辑1致性，从大到小；而实证法则往往是针对具体的会计理论应用情况检验执行效应的。近年来，实证法的趋向是研究的问题越来越小、越来越细致，小中见大，实际上，实证法是规范法的基础，因为实证法主要目的在于揭示会计现象的本质是什么（What it is)，只有掌握了各种会计现象的本质，才能从逻辑高度上来进行探讨会计应该是什么（What it should be)的问题；规范法是实证法的前提和终极目的，因为研究会计现象的最终目的并不仅仅在于探讨会计是什么，而必须研究会计应该是什么。可以这么来讲，规范法和实证法与会计目标系统的层次相关会计目标层次越低，其研究的实证性就越强；会计目标的层次越高，越需要对之进行评价，因此其越具有规范性。规范法和实证法是对会计目标不同层次上的研究，角度不1、相互联系、相互合作，组成1个不可分割的研究整体。

其3，规范法的高层次性决定了其必然涉及到价值判断，而实证法则由于侧重于在较低目标层次上进行研究，则离不开对现存事实的判断。那么，事实判断和价值判断的关系如何呢？两者的逻辑关系在于：事实存在→人类经验认知或判断→事实判断→主观需求与客观环境制约→价值判断（肯定或否定）。由此可见，事实判断和价值判断是具有相互关联性的，因此规范法不可能排除事实判断，实证法也不可能完全摒弃价值判断。此外，按照哲学观点,“是什么”（事实判断）先于“应该是什么”（价值判断)，所以实证法是规范法的基础；但是由于“是什么”总有些捉摸不准的味道（如会计基本假设来自于客观会计环境，具有客观性，而会计目标代表了会计信息使用者的主观需求即“应该是什么”，但是会计界却并没有厚此薄彼，而是两者并重，

[1]