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有关借款费用资本化的几点思考(1)

2015-04-08 01:17 财政部颁布的《企业会计准则——借款费用》中对借款费用的资本内容化作了明确的规定，即只有专门借款的借款费用在符合资本化的条件时才可以资本化，以及当企业在购建固定资产时的累计资产支出数超过了专门借款总额时，对超出的资产支出数不准纳入累计资产支出数的计算范围。但在实际工作中，由于种种原因，企业在购建固定资产会用到一般性（流动资金借款）借款，按现行准则规定这部分借款的借款费用是不能予以资本化的，这样的规定是否合理呢？以及当企业在购建固定资产时的累计资产支出数超过专门借款总额时，对于超过的资产支出数是否应纳入累计资产支出数的计算范围呢？下面就对这些进行探讨。
　　
　　一、一般性借款用于购建固定资产时，其借款费用的会计处理
　　
　　（一）现行准则规定
　　1、借款费用的含义：借款费用是指企业因借款而发生的利息、折扣或溢价的摊销和铺助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额，它反映的是企业借入所付出的代价。
　　2、借款费用予以资本化的借款范围；仅限于专门借款，企业只有为购建固定资产而专门借入的款项，即只有专门借款的借款费用在符合资本化条件时才予以资本化；一般性（流动资金借款）借款用在企业购建固定资产时所发生的借款费用不允许资本化，而应计入当期损益。一般性（流动资金借款）借款是企业在生产经营过程中专门借入的，但不是为购建固定资产为目的而借入的款项；而这里的专门借款是指企业为购建固定资产而专门借入的款项，这种款项应有明确的用途，即为购建或建造固定资产而专门借入的，并具有标明该用途的借款合同。按现行准则规定，一般性借款虽然用于了企业建造固定资产当中，但是其借款的借款费用却不允许资本化，只有专门借款的借款费用在符合资本化条件时才予以资本化。如果企业为购建固定资产只借入了一笔专门借款，资本化率为该项借款的借款利率；如果为购建固定资产借入了一笔以上的专门借款，资本化率为这些借款的加权平均利率；若专门借款的资金是采用发行债券的形式筹集的，那么每期摊销的折价或溢价应作为利息的调整额，对资本化率作相应的调整。 （科教范文网 fw.nseac.com编辑发布）
　　
　　（二）现行准则对一般性借款的借款费用处理的局限性
　　首先，它不符合收益配比原则。配比原则要求企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应当相互配比，同一会计期间内的各项收入与其相关的成本、费用应当在该会计期间内确认。而按准则规定计算的结果不能真正体现收益配比原则，它把一般性借款的借款费用排除在外；但企业在购建该厂房时既然用到了这部分资金，该固定资产就应承担这部分资金的资金成本。
　　其次，不能正确的反映企业的财务状况和经营成果。根据划分收益性支出和资本性支出原则，凡支出的收益仅及于本会计期间（或一个营业周期）的，应作为收益性支出；凡支出的收益仅及于几个会计期间（或几个营业周期）的，应当作为资本性支出。如果将原本计入资本性支出的计入收益支出，就会低估资产和当期损益，不利于会计信息使用者正确理解企业的财务状况和经营成果，从而不利于会计信息使用者进行正确的决策。
　　最后，不符合实质重于形式的原则。实质重于形式原则要求企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为核算的依据。而这里的实质指的是该固定资产占用了一般性借款这部分资金，就应当承担这部分资金的资金成本，也就是将这部分借款的借款费用合理的计入到固定资成本当中；但形式上却是按现行准则规定将该部分资金的资金成本排除在固定资产成本之外，这显然不够合理。

　　（三）建议
　　为了能够合理正确地反映企业固定资产成本，财务状况和经营成果，当企业在购建固定资产用到了一般性借款时，应于当期对其借款费用合理地予以资本化，但当期予以资本化的借款费用总额应以当期专门借款的借款费用总额为限。将当期借款费用予以资本化的金额定在不得超过专门借款当期实际发生的利息总额，一方面，从谨慎性原则来看，可以防止企业多计资产或收益，而少计负债或费用，可以有效地避免企业将借款费用随意进行资本化，从而可以避免企业达到粉饰报表的目的，为会计报表使用者提供真实且可靠的会计信息；另一方面，可以规范企业对资金的合理安排。