借款费用准则的比较(3)
2017-08-14 03:42
导读：当期利息的资本化金额=至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数×资本化率 其中， 累计支出加权平均数=∑［资产支出金额×每笔资产支出实际占用天
当期利息的资本化金额=至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数×资本化率
其中，
累计支出加权平均数=∑［资产支出金额×每笔资产支出实际占用天数／会计期间总天数］，资本化率为购建固定资产的借款加权平均率
借款加权平均率=当期发生的专门借款利息之和／专门借款本金加权平均数 × 100％
需要注意的是，我国具体准则在这里没有涉及到临时性投资引起的收益问题。但是在实务中，由于专门借款一般不会在拨人企业账户后马上一次性地用完，这样就可能产生存款的利息收入。如果有一部分借款较长时间内都不使用，则也可能会被企业用作其他一些临时性的投资上，因而也就可能产生临时性的投资收益。当前在我国这种情况并不少见，但我国具体准则并没有明确规定相应的会计处理方法。
（三）资本化的停止
1．暂停资本化
资产的购买或建造过程有时可能会出现一些不可预见的情况或管理决策等方面的原因而发生非正常中断现象，这时就涉及到借款费用资本化暂停的问题。暂停资本化的关健在于准确把握暂停的条件规定和时间的确定。
IAS 23认为，如果为使资产达到其预定可使用或可销售状态而进行的必要准备活动中发生较长时间的中断，则其间的借款费用应暂停资本化。同时提出两点例外：（1）在大量的技术性和管理性工作进行的期间内，（2）如果短时的中断是使资产达到预定可使用或可销售状态必要的程序，这两种情况下通常不暂停借款费用的资本化过程。例如，短时的中断处在为使存货达到成熟状态而必须持有的期间内，资本化应继续进行。
按照我国具体准则，如果固定资产的购建活动发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月（包括3个月），则应暂停借款费用的资本化。从非正常中断的时间来说，我国具体准则规定得十分明确，即从固定资产的构建活动中断开始到恢复购建活动为止的时间，连续超过而不是累计超过3个月（包括3个月）。另外，若中断本身是正常情况下必要的过程，则资本化应继续，这一点同 IAS 23是一致的。
二者相比可以看出， IAS 23规定的暂停资本化的条件实际上也是指发生了非正常中断，不同之处在于我国具体准则对条件和时间的把握规定得更明确、更具体，而 IAS 23的描述则显得更多的是在进行原则性界定。
2．资本化的终止。
IAS 23认为，为使符合条件的资产达到其预定的可使用或可销售状态而必要的准备活动“实质上完成”时，借款费用的资本化过程应当终止。至于如何把握“实质上完成”，IAS23认为其判断标准是：日常管理性工作可仍在进行，但如果资产的实体建造已经完成或只有少量工作尚未完成，都可以判断所有工作实质上已结束。另外一种情况是，如果资产的各部分分别完工，而每部分在其他部分继续建造的过程中可供使用，并且该部分的必要准备活动实质上已经完成，则资本化过程也应该结束。可见， IAS 23强调从促使有关资产达到预定可使用或可销售状态的过程角度来说，必要的准备活动实质上已经接近尾声。
同 IAS 23相比，我国具体准则与此有两点不同：一是判断是否终止资本化关键要看所购建的固定资产是否已经“达到预定可使用状态”，这是从资产的使用价值存在状态的角度而言的；另一方面，判断固定资产是否“达到预定可使用状态”的标准分别可以为以下情况的任意一种：（1）资产实体建造工作已经全部完成或实质上已经完成；（2）即使有极个别与设计或合同要求不相符合的地方，也不影响其正常使用；（3）继续发生在所购建的固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生；（4）如固定资产需要试运行，其试运行的结果已经表明能够正常运转或正常营业。两相对比不难发现，关于判断有关资产是否“达到预定可使用状态”，两个准则虽然描绘的角度不同，在表述的详略上也不尽一致，但其本质内涵却是一致的。即有关的准备或购建活动实质上已经完成，而且资产也在实质上达到了可以使用的状态。我国具体准则之所以做出更具体的规定，其主要理由是：在实务中存在某些企业在有关资产达到预定可使用状态后相当长的时间里也不进行决算、结账的情形，这样企业就可以继续将有关借款费用进行资本化而不计入当期损益，从而达到其操纵利润的目的。准则中的规定则可以有效地避免这种情形发生。
