社会保障税定位研究(2)
2017-09-03 01:45
导读：三、社会保障税的税制结构定位及其制度缺陷的应对 社会保障税在税制结构中的地位是由社会保障税的税基和其本身的性质定位、以及作用定位决定的。
三、社会保障税的税制结构定位及其制度缺陷的应对 社会保障税在税制结构中的地位是由社会保障税的税基和其本身的性质定位、以及作用定位决定的。 （一）社会保障税与个人所得税 1.从社会保障税的累退性角度分析 一方面，社会保障税虽然在收入再分配过程中存在一定的累退性倾向，但其初衷仍是向低收入者转移收入，使穷人更“富”一些。与此相对应，个人所得税则是一个针对高收入者课征的税种，可以使富人更“穷”一些，对所得税规定起征点或免税额又是为了照顾贫困或低收入阶层，实质上是对最低生活费的免税，因而具有相应的累进性倾向。另一方面，我国目前居民之间的收入分配不公问题日益严重。“据统计，我国20％的居民掌握着80％的存款，城镇居民的基尼系数已由改革开放前的0.16上升到目前的0.40以上。”这样，从理论上分析，通过个人所得税为社会保障计划筹资应是最、最合理的。一方面，把开拓社会保障筹资渠道的焦点盯在高收入阶层，社会保障基金才能有真正丰裕的财源，从而为社会保障税的作用定位之一——筹集资金任务的完成奠定基础；另一方面，社会保障税的制度缺陷——累退性在一定程度上的抵消，我国的收入分配不公问题才能真正得到缓解。 进一步分析，从我国目前的收入分配关系看，社会保障关系并没有真正理顺。我国目前的社会保障基金缺口很大，但“家财万贯的人都能按时领取社会保障金，而相当数量最需要保障、一分不名的贫困人口却无法领到，就如同有人开着轿车抢购经济房一样。”为了解决这种不该得的得到了，该得的却得不到的问题，把个人所得税收入的一部分划入社会保障基金并相应实行负所得税制度则是完全必要的。此外，社会保障基金是社会再生产过程中发生的费用，社会保障对象的最低生存费用是全社会劳动力再生产费用的组成部分，不管以什么样的形式耗费，它都是这个社会必须产生的成本。而对直接生产过程来说，社会保障对象没有进入生产过程，他们的最低生产费用不是直接生产成本。因此，社会保障基金只能靠再分配，只能来源于生产过程初次分配的结果，即剩余价值M的转化形式——毛利润。由于直接生产过程的成本C V已经按要素分配给生产资料和劳动力的所有者，特别是V已经被直接参加生产过程的劳动者补偿劳动力再生产费用了。因此，社会保障税的来源只能是毛利润。而毛利润作为初次分配的结果是归资本所有者所有的，因而资本所有者应是社会保障税理所当然的纳税人。社会保障税对其来说同租金、利息及其他税种一样，都是二次成本。毛利润扣除二次成本后才应是他的纯利润，他为了获得这个纯利润，也必须支付这个二次成本。 值得指出的是，我国目前个人所得税的最高边际税率为45％（适用于工薪所得），在国际上属于较低水平。在中央与地方并征或分享个人所得税的过程中，适当提高个人所得税税率并把部分收入划入社保基金也不是没有余地的。建议对我国的个人所得税进行重新“洗牌”，第一步，中央和地方“五五”分成，第二步，中央和地方“八二”分成，将其中中央所得直接纳入社会保障基金的社会统筹部分。“若以1998年为基础，按‘五五’分成，中央可新增税收496个亿”。因此，在将来开征社会保障税时，如何处理其与个人所得税在基金收支方面的关系也是一个值得进一步深入计量的问题。 2.从社会保障税重复性征税角度分析 社会保障税与个人所得税关联的另一个因素即为二者拥有共同的税基，存在一个重复征税问题。在该问题的应对上，一种是将社会保障税与个人所得税合并征收。如1990年生效的荷兰所得税法，就实现了两税的一体化。荷兰的社会保障分为两部分：一部分是“一般社会保险税”，它对全体公民征收，并用于全民社会保险和福利开支 （主要是养老保险）项目；另一部分是“雇员保险税”，专门向雇主和雇员双方征收，劳动者在失业、疾病和伤残时受益。荷兰两税合一的个人所得税制实行统一的税基，对扣除额和宽免额加以协调，采用三档综合税率，第一档为 35％，其中属于所得税为13％，属于保障税的为22％；其余两档分别为50％和60％。税额实行统一申报，由国内收入局统一征收，所得的收入按保险税率的比例转移给相应的政府保险机构。另一种方法为通过社会保障收支税务处理来减除重复征税，具体又有两种形式。第一种形式即为把社会保障税作为特许项目，允许在个人所得税前扣除，这实质上是一种“税收递延”的优惠，即把先作扣除的这部分收入的税负实际推迟到了社会保障税转化为个人收益的时候。第二种形式为在保障受益时，收益人的保障所得不纳入个人所得作为税基，纳税人在这里享受到的实质上是一种社会保障收入“免税”优惠。也可以两种形式同时并举。如在美国，社会保障税的纳税人只能享受社会保障收益收入的“免税”优惠，而美国民营保险（401[K）计划）的税收优惠则主要体现在“税收递延”上。 考虑到我国的个人所得税制为分类所得税制，保障税与个人所得税的一体化也只能采用分类一体化，这在目前还不具有技术上的可操作性；而且社会保障税与个人所得税一体化后，必然会大幅度提高个人所得税税率，在我国目前个人所得制并不完善的条件下，这只能导致纳税人偷税漏税动机的强化，由此带来的税收损失可能违背该方案的初衷；因此，两税合一只宜作为一个中长期的改革方案来探索。在短期内，避免重复征税的制度设计还是以税务减除为宜。在具体的实现形式上，鉴于我国目前工薪收入普遍偏低的现实，可采用“税收递延”的优惠；同时，考虑到我国首次开征社会保障税，对职业年金、商业保险和个人养老储蓄的受益收入则最好采用“免税”优惠，以促进商业的进一步。 （二）社会保障税与增值税 1.从社会保障税的累退性角度 对于社会保障税的累退性，增值税基本上处于无能为力的地位。 根本原因就在于增值税是一种间接税，税负本身就具有明显的累退性，即税负会随着人们实际收入水平的提高而下降；尤其是我国目前的增值税对生活必需品只是采取了低税率而非零税率的规定。所以，在我国目前的税制框架内，提高增值税税率来抵消社会保障税累退性的后果只能是我国税制不公平的更为严重。 2.从社会保障税的筹措资金功能角度分析 我国目前实行的是以增值税为主体税种的税制结构，增值税收入占全部税收收入的40％。按此比率，我国目前增值税每提高一个百分点，就可以增加二百多个亿的税收收入。如果从筹资的角度考虑，通过提高增值税税率的途径来完善社会保障税的筹资功能是最有效率的。但制约这种方案实施的瓶颈仍是收入再分配环节的收入差距问题。 从上分析，社会保障税税率过高，会引导资本对劳动的替代以及劳动者闲暇对劳动的替代，最终导致产品成本上升和企业竞争力下降的局面；降低社会保障税税率，用增值税为社会保障计划税筹措资金，把税基扩大到工薪收入以外的增值额，使其他生产要素也承担一部分社会保险费用，从而削减社会保障税筹资的压力以及社会保障税对的负面。例如，德国政府2000年就通过提高增值税税率的为社会保障筹资，日本政府为了应付不断增长的社会福利开支，也准备动用一部分增值税来资助社会福利计划。但就我国居民目前的收入水平而言，方案实施的最终结果可能会由于经济机制之间的连锁反应而违背方案的初衷。原因就在于增值税会通过产品价格，尤其是基本生活必需品价格的提高而转移到雇员或消费者身上，带动物价的全面上涨。如果社会平均工资不随着物价的上涨而同幅度提高，雇员——尤其是中低收入阶层的雇员（基本生活必需品的主要购买群体）将遭受实际收入下降和税收负担加重的双重损失，这显然有违社会保障制度的初衷；如果员工工资通过工资与物价指数挂钩的契约性协议而同步上涨，相对企业而言，人工成本并没有因社会保障税税率的下降而有所下降，社会保障税税率的下降也就失去了意义。 因此，在我国目前收入水平下，如果动用增值税为社会保障制度筹措资金，很大程度上会导致我国的税制过度偏向于税负具有累退性的增值税，这显然不利于实现经济效率和社会公平的平衡。
