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管理会计发展的历史演进(2)

2013-05-22 01:30 。在70年代至80年代初期，传统学派指责创新学派理论脱离实践，复杂的模型远离现实世界。而创新学派则指责传统学派视野狭隘、观念陈旧、方法落后，难以适应新的要求。但“理论与实践脱节”是西方理论研究共同关注的问题。

　　这场纷争促使西方管理会计理论研究进入一个反思期。正是这场纷争改变了卡普兰的观念。进入80年代之后，一贯极力倡导管理必须大量引进数学分析方法，使之朝着紧密化方向发展著称的创新学派代表人物卡普兰却认为管理会计研究方法必须改弦易辙，主张会计学者必须走出办公室，到实践中去，以寻求新的理论与方法（Kaplan，1983）。这标志着管理会计进入了一个新的发展阶段——反思期（毛付根，1995）。

　　早在1984年，卡普兰就指出：对于那些尚未从事会计实务的人而言，有关管理会计实务方法的知识纯粹来源于教科书，而管理会计教科书中的方法与实例有相当一部分内容缺乏系统的观察与实验。特别是一些研究人员依然在追求构建高度复杂但却日益偏离实际的数学分析模型。实际上，这些缺乏实践基础而又故弄玄虚的数学模型通常使实务工作者感到扑朔迷离，难以在实践中应用（Kaplan，1984）。为此，卡普兰认为，没有经过实践的会计理论是空洞的理论，没有理论的会计实践则通常带有盲目性。在会计科学的发展史上，理论与实践常常不同步，经验研究（Empirical Research）方法却为解决这个问题提供了一个有效的途径（Kaplan，1986）。

　　1987年，卡普兰与约翰逊合作出版了轰动西方会计学界的专著《相关性消失：管理会计的兴衰》。他们认为近年来的管理会计实践一直没有多大变化。目前的管理会计体系是几十年前研究成果的产物，难以适应新的经济环境。这种早已过时的管理会计体系目前存在很大的危机，管理会计信息失去了决策的相关性。他们认为，现行的管理会计体系必须进行根本性的变革，才能适应当今科学技术与管理科学发展的新经济环境（Johnson and Kaplan，1987）。针对上述观点，西方管理会计学家作出了积极反映。最具有代表性的当属英国伦敦院布拉米奇（Bromwich）和比姆尼（Bhimiani）合作的调研报告《管理会计：发展而不是革命》。该报告回顾了英国对管理会计实践所开展的各项研究，认为尽管近年来英国管理会计在知识体系和技术方法上并没有多大的变化，但是，管理会计实践的性质却发生了重要变化。他们并不认为管理会计目前存在着十分严重的危机，即便存在的话，也不像约翰逊和卡普兰说得那么严重。由此，他们也不认为管理会计体系需要革命性的彻底变革，而是应该在现有基础上，通过对管理会计实践经验的研究，特别是通过案例研究逐步摸索出一套能够与实践相结合的理论与方法体系。他们强调这个体系的建立应该是对现有管理会计体系的不断发展与完善，而不是对其作出彻底的否定和根本性的变革（Bromwichand Bhimiani，1989）。英国曼彻斯特大学斯卡彭斯（Scapens）则认为探讨管理会计理论与实践之间的差距应该从管理会计的理论本身去找原因，不能仅从客观方面找理由或责备实际工作者。从管理会计理论方面而言，存在两个比较严重的问题：（1）管理会计的知识体系不能满足决策者的需要；（2）管理会计理论所依据的某些假设与现实不符。为了解决这两个问题，管理会计研究人员需要重新研究管理会计的理论基础，并深入了解实际情况。这是探讨管理会计理论与实践相脱节的原因并寻求缩短两者差距的正确办法（Scapens，1991）。

（转载自中国科教评价网http://www.nseac.com）

　　为此，卡普兰等人致力于管理会计信息相关性的研究，迎来了一个以“作业”（Activity）为核心的“作业管理会计”（Activity-basedManagement Accounting）时代。从1988年到1990年，罗宾。库珀（Robin Cooper）和卡普兰连续在《管理杂志》（Journal ofCostManagement）推出多篇论述作业成本计算（Activity-basedCosting，ABC）的文章，从而在西方掀起了一场“作业成本计算”研究浪潮。“作业成本计算”和“作业管理”（Activity-basedManagement，ABM）成为西方管理会计教材的“新宠”。与波特提出的“价值链”（Value Chain）观念相呼应，管理会计借助于“作业管理”，又致力于如何为企业“价值链”优化服务。管理会计在20世纪80年代取得许多引人注目的新进展都是围绕着管理会计如何为企业“价值链”优化和价值增值提供相关信息而展开。

　　纵观20世纪90年代以前管理会计发展历程，现代管理会计沿着“效率→效益→价值链优化”的轨迹发展。这个发展轨迹基本上围绕“价值增值”（Value-added）这个主题而展开（5）。

　　（四）管理会计主题转变的过渡时期（20世纪90年代）

　　进入90年代，变化是当今世界经济环境的主要特征。基于环境的变化，管理会计信息搜集的任务从管理会计人员转移到这些信息的使用者，保证了企业能以一种及时的方式搜集相关信息，并据此作出反应。管理会计突破了管理会计师提供信息，管理人员使用信息的旧框框，而由每一个员工直接提供与使用各种信息。由此，管理会计信息提供者与使用者的界限将逐渐模糊（Anthony Atkinson，etc，1997）当然，管理会计也有助于促进企业适应环境的变化。例如，企业所面临的内外部环境变化导致“作业成本计算”与“作业管理”的产生，而“作业成本计算”与“作业管理”的应用又有助于“企业再造工程”（Corporation Reengineering）的实施，从而推动了企业组织的变革，提高了企业的竞争能力（胡玉明，1998）。这时，管理会计的主题已经从单纯的价值增值转向企业组织对外部环境变化的适应性上来。因此，20世纪90年代可视为管理会计主题转变的过渡时期。 （科教作文网http://zw.NSEaC.com编辑发布）

　　科学的发展总是渐变式的发展。“科学发展的特点之一是继承性”（葛家澍，1981）。美国密执根州立大学（MichiganState University）希尔兹认为管理会计研究正经历一场复兴，有关管理会计研究方面的著作和研讨会在不断增加，在由企业发起的研究活动中，学术研究人员起着越来越关键的作用（Micheal D.Shields，1997）。希尔兹在美国会计学会（AmericanAccountingAssociation，AAA）主办的《管理会计研究杂志》（Journal ofManagementAccounting Research）1997年第9卷上发表了题为《90年代北美管理会计研究》（Researchin ManagementAccountingby North Americans in the 1990s）的，对1990~1996年刊登于《会计、组织和》（Accounting，Organizations and Society）、会计评论（The Accounting Review）、《当代会计研究》（ContemporaryAccountingResearch）、《会计与经济学杂志》（Joumal of Accounting and Economics）、《会计研究杂志》（Journal of Accounting Research）和《管理会计研究杂志》等六种主流杂志上有关成本管理会计研究的152篇论文进行归类分析。从这些论文可以看出，管理会计研究的主题（Topics）、研究所涉及的理论基础（Theories）、研究方法（Research methods）和背景（Settings）都呈现出多元化的格局。与此同时，滑铁卢大学（UniversityofWaterloo）的阿特金森（AnthonyA.Atkinson）等学者发表了题为《管理会计研究的新趋向》（NewDirectionsin ManagementAccountingResearch）的论文。根据阿特金森等学者的研究，20世纪90年代西方管理会计理论研究的发展趋势体现在以下三个研究领域：管理会计在组织变化中的地位与作用、管理会计与组织结构之间的共生互动性、管理会计在决策支持系统中的作用（Atkinson，etc，1997）。

　　平衡计分卡（Balanced Scorecard）是90年代管理会计理论与实践最为重要的发展之一，引起管理会计理论研究人员和实务工作者