论审计证据的证实标准(2)
2017-06-22 01:00
导读：三、审计证实的理性标准 证实是一种非常普遍的社会现象。日常生活中，当人们提出的主张遭至别人反对，或别人对之半信半疑时，往往就需要通过“摆
三、审计证实的理性标准 证实是一种非常普遍的社会现象。日常生活中，当人们提出的主张遭至别人反对，或别人对之半信半疑时，往往就需要通过“摆事实，讲道理”之类的方式说服别人。这一说服活动就是证实。作为证实类型的一种，审计证实也是运用（审计）证据论证特定命题成立与否的说服活动。但是审计证实不像科学证实，它不可能像苏格拉底说的“（学者）有权利探索一个论点到它可能引向的任何地方”。[3]再者，审计证实事关利益相关者的亲身利益，论证命题成立与否不能任由审计职员说了算。也就是说审计证实还必须设置一定的证实标准，上文已了若干种审计证据的证实标准，对于审计证实来说，哪一种标准更可取呢？在作出具体选择之前，还是让我们先来分析一下审计证实的特征。 在逻辑形式上，不管证实的对象是什么，证实都是由以下三部分组成：论题、证实的根据（论据）和证实的方法（论证）。在审计过程中，审计证实的论题，简单地说，就是被审对象的公允表达。为了便于实务操纵，又可将被审对象细化，对于财务报表审计来说，这一对象就被审单位的财务报表，几乎所有的职业规范都将其细化成财务报表认定。修订后的ISA500就将认定概念拓展为交易、帐户余额以及表达与表露三层次的认定框架。[4]交易和事项认定有：发生，完整性，正确性，截止，分类。期末账户余额认定有：存在性，权利与义务，完整性，估价与分摊。表达和表露认定有：发生、权利和义务，完整性，分类和可理解性，正确和估价。由此我们可以看出，这些认定中只有部分认定能够获得强制性证据的支持，其余的认定证据只能劝说审计职员相信其恰如其是。 审计证实的论据是指所依据的从中推出被审项目公允与否的那些命题或判定，我们知道审计证据几乎无法导致确实的知识，审计证实中的证实论据也不能是确实的知识，因而其只有公道的可接受性。审计证实的方法或审计论证，意为审计证实的逻辑表述，它与论题、论据不同的是，它既不是单一的个别判定，也不是所有个别判定的简单总和，而是这些判定所导致的一定逻辑结果的逻辑关系。形而上学地，审计论证有两个层次的论证，其中，一是由所获证据对具体认定的论证，二是由具体认定至报表整体公允表达与否的论证。审计是一种抽样审计，从逻辑上说，它应是一种回纳逻辑。在回纳逻辑中，条件与结论之间的联系通常只是概然性（或然性）的。“事实上，……新的全称命题在尚未碰到反例之前，我们可以视之为真。”[5] 由上述审计证实的特征可知，其所需证实的命题或判定并非都是能获得强制性证据支持的，它的证实论据也不可能都是确实的知识，证实论证只是一种概然性的联系。这种说服性的、只具有公道的可接受性的证实，其结果只能是所证命题或判定在未遇反例之前，证实主体（审计职员）信服其为真的。所以，审计职业规范都要求审计职员在审计过程中保持职业谨慎，对所有的被审对象都应以一种职业怀疑的态度对待。只有当其所有的职业怀疑被排除时，才能信服其对象的公允性。故此，我们以为审计证实的理性标准应为“排除职业怀疑”。也正由于这样，莫茨和夏拉夫以为审计学是依靠证据来消除迷惑、获得信念的研究领域。[1]事实上，选择这一标准还有其深刻的基础。 从熟悉论上来讲，经验主义以为一切知识都起源于感官直觉或经验。经验之所以成为知识源泉的原因是事物间的因果关系，凡是有开真个事实都有其原因，这一真理是和人类经验同时并存的。凡不是感官或记忆所验证的事实情况的一切证实和推理都源于因果关系，人们习惯于在当前的事实和另一事实之间寻求联系。在很多事例中发现两种对象往往在一起，就推论这些对象有因果关系，其中一个事例是另一个事例的原因，进而相信它们有联系。只不过这种联系并不是对象间的必然联系，而是在人的观念中有联系，它产生于重复、习俗或习惯，是一种依靠于经验的心理必然。审计活动也是一个经验运用或利用的过程。关于审计证据，审计职员既不需要尽对的，也不可能得到尽对的。凡是在其执业过程中发现为真的，又被其应有的职业谨慎斟酌过的，在不存在反例的情况下，审计职员就可以公道地接受它并据以采取行动，所以，审计职员不可能在超出其执业经验最大范围之外还能有把握地断定它。所谓“排除职业怀疑”便是指这样一种情况，它并不排除其他事由存在的可能性，而是在其经验世界里这种事由不可能出现。也就是说，当审计职员在其执行具体判定时，他不考虑这种事由，并不是由于他对此没有丝毫迷惑，而是由于在其经验世界里，这种迷惑是没有公道根据的。 审计过程事实上是一个回纳推理的过程，所以其结果的真理性也必然受到这种推理逻辑的限制。推理的根本特征就在于条件与结论之间的逻辑联系，也就是条件给结论提供理由或证据。在回纳逻辑中，条件与结论之间的联系通常只是概然性（或然性）的，条件为真时结论不必一定为真，但可能为真。因此可见，回纳推理并不具有必然性的结果。所以也有人说回纳推理是一种非论证性的推理，它的结论所断定的超出了条件所断定的范围，因此在它的条件与结论之间只存在一定程度的概然性关系，从断定条件为真只能得出具有一定概然性的结论。[6]由此我们可以很清楚地看到，审计活动从论的视角来看，是一个回纳的过程，从方***的本质来讲，其终极结果只能是一个或然性的。也就是说，审计职员只能在其所能收集到的审计证据的基础上，以某种程度的内心信念相信被审信息是公允表达的。 因此，从熟悉论基础和科学方***角度来讲，“排除职业怀疑”标准体现的是一种认真和科学的态度。这一标准尽管不是尽对的，但也不是给含糊不定留有余地的。它的选择只是考虑熟悉论和方***的局限性而作的次优选择。它和其他标准一样，就标准本身来说，都不具备可操纵性。由于无论确定什么样的证实标准，对证据的评判都是一个主观的过程，都是无法量化的。人们所能做的只有对这一主观过程进行规范。 “排除职业怀疑”标准的实现终极也依靠一定的程序予以保障和规范。
