非审计服务与审计独立性关系的理论分析与现实(5)
2014-02-25 01:18
导读：委员会（InternationalOrganizationofSecuritiesCommissions，简称IOSCO）下属的技术委员会发布了名为《师独立性原则及公司治理在对审计师独立性监管过程中的作用》
委员会 （International Organization of Securities Commissions，简称IOSCO）下属的技术委员会发布了名为《师独立性原则及公司治理在对审计师独立性监管过程中的作用》（Principles of Auditor Independence and the Role of Corporate Governance in Monitoring an Audit‘s Independence）的报告，虽然认同了IFAC所提出的独立性分析框架，但也明确指出：“如果没有更明确的规定来阻止某些不适当行为和关系，而仅依靠规范独立性的原则框架来保护者是远远不够的。”
而前文论述的美国SEC、欧洲委员会、英国及IFAC等相关机构对非审计服务的规范，也因为其各自制定方式的缺陷，而存在着先天性的局限。即以规则为基础制定的规范，如SEC的条例及《萨班斯—奥克斯利法案》中明确对九类非审计业务进行限制，但是这会导致对其他非审计服务以及以后出现的新的非审计服务在规范上的不力。而IFAC等机构的相关规范，则因为以原则为基础制定方式的缺陷，存在着对相关非审计服务进行规范时不够明确和具体的问题。这是这些相关准则或条例由于其制定方式而导致的局限性。
针对这些缺陷，我们认为，SEC按照《萨班斯—奥克斯利法案》的要求，在《关于美国报告制度运用原则基础制度的研究》中所提出的“目标导向”（Objectives-oriented）准则制定方式，可以作为解决这些缺陷的一个途径。根据SEC在报告中的解释，所谓目标导向准则制定方式，是以一个稳定、实用的概念框架为基础，以目标为导向，提供一个充分详细的结构并使准则的例外事项最小化，避免使用者可能在技术上遵守准则但是却在实质上避开准则的监管。这一准则制定方式，实际上是对规则基础与原则基础两种方式的融合。
（转载自http://zw.nseac.coM科教作文网） 至于美国SEC及《萨班斯—奥克斯利法案》就非审计服务做出的限制规定，我们认为过于简单、武断。首先，可以考虑要求会计师事务所在同时提供审计与非审计服务时，应由不同部门的人员分别执行；其次，这些规定中所列举的业务种类，当其比重较小的时候，是否也会对独立性产生影响，是一个值得商榷的问题，因此，简单的一刀切，禁止审计人员或事务所提供这些业务并非一个好的做法。可以考虑当这些业务达到或超过一定的比例时再加限制。
（五）对我国非审计服务监管的启示
目前，我国对于审计独立性的相关规范文件主要是1997年1月1日开始实施的《中国职业基本准则》与2002年7月1日开始实施的《中国注册会计师职业道德规范意见》（以下简称《指导意见》），在这两个文件中，对非审计服务并没有专门制定明确、具体的监管措施。
在《中国注册会计师职业道德基本准则》中，第五条要求“注册会计师执行审计或其他鉴证业务，应当保持形式上和实质上的独立。”另外，在第六条和第七条中分别针对会计师事务所和注册会计师个人，要求当与审计客户之间存在着可能损害独立性的利害关系时，不得接受业务。
在《指导意见》中，第二章是针对独立性所作的规范。这一章的内容是参照IFAC等机构对独立性的规范，明确可能损害独立性的因素，并分别进行分析。与上述机构的规范不同的是，我国的《指导意见》中提出的可能损害独立性因素只有四种：利益、
自我评价、关联关系和外界压力。这四个因素与IFAC、ICAEW等提出的自身利益、自我复核、熟悉或信任及胁迫等意思相近，少了辩护这一因素。
大学排名 在对自我评价这一因素进行分析，列举可能的情形时，提及了其他鉴证业务，即认为“为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务”、“为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录”可能会使注册会计师产生自我评价的现象，从而损害了其独立性。在对其他三个因素的分析中，都未提及其他鉴证业务。事实上，非审计服务对独立性的损害并不仅仅产生于自我评价这一因素，它还可能从经济利益（例如当非审计服务的业务收入较高）、关联关系（例如提供资源方面的服务时）等其他方面对独立性产生损害。因此，《指导意见》中并未充分考虑非审计服务对独立性的影响。
目前，非审计服务在我国会计师事务所的收入中所占比例较低，根据中注协的资料，2000年，我国国有业资格事务所的收入中，咨询、资产评估及其他非审计服务的业务收入占这些事务所总收入的18.16%，而原“五大”在中国的业务收入中这些非审计服务的收入所占的比例为18.93%.我国的会计师事务所所能提供的非审计服务的品种也较为单一，这可能是目前我国相关监管机构对非审计服务未作更多关注的原因。但从世界注册会计师行业的发展来看，非审计服务的发展应当是一个趋势。而且我国在2001年底加入世贸组织之后，我国的会计服务贸易也将会进一步放开，国内会计师事务所也将面临着激烈的竞争。在入世谈判中达成的世贸组织多边协议中，我国承诺取消会计服务贸易市场准入的多数限制，承诺多数服务提供方式的国民待遇。其中，会计师事务所的服务范围从会计、审计和簿记服务拓展至税务服务和咨询服务。后面这两种服务种类实际上包括了目前非审计服务的多数业务，如企业计划编制和咨询、企业税收报表的编制和审阅、咨询、市场管理咨询、人力资源管理咨询、生产管理咨询、关系服务等（中国注册会计师协会，2002）。因此，可以预见，随着我国会计服务贸易市场的逐步放开，境外执业机构的进入，我国审计市场竞争加剧的同时，也必将促进我国非审计服务市场的发展。
中国大学排名 因此，相关的审计监管机构应当未雨绸缪，借鉴其他国家、机构的经验和教训，结合我国非审计服务发展的现状与趋势，考虑对非审计服务的相关监管问题，在《职业道德基本准则》、《指导意见》中完善对非审计服务的监管，甚至考虑针对非审计服务出台专门的规范制度。在制定相关的准则或条例时，可以考虑从非审计服务的规模、人员的分离及业务种类等方面对会计师事务所向审计客户提供非审计服务进行限制。
参考文献
黄世忠。2003.会计数字游戏：美国十大财务舞弊案例剖析。北京：中国经济出版社。
林启云。2002.注册会计师非审计服务研究。大连：
东北财经大学出版社。
林启云。2002.审计与非审计服务：不可调和的利益冲突。中国注册会计师，2.
中国注册会计师协会。2002.加入世贸组织与我国注册会计师建设和研究报告。
