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会计师事务所合伙人制度中的私人财产与创新能

2015-02-20 01:08 会计师事务所合伙人制度中的私人财产与创新能力 「摘要」提高独立审计公信力的重要因素之一是会计师事务所实施无限合伙制，让合伙人承担最终审计风险，为此，必须让德高、足资、多才的CPA成为合伙人，拥有剩余索取权和最终控制权；让合伙人中的佼佼者成为董事，拥有重要（非重大）问题的决策权。

　　「关键词」无限责任合伙人私人财产创新能力

　　自“银广夏事件”以来，人们已经认识到，要提高独立审计质量，除了要加强专业技术标准的建设和职业道德教育外，把会计师事务所（以下简称为“事务所”）的经济体制从“有限责任制”到“无限责任制”是非常重要的制度安排。无限责任制，又叫无限合伙制，包括独资（SP）、普通合伙制（GP）、有限责任合伙制（LLP）和有限合伙制（LP），在这些合伙组织中，最重要的莫过于事务所合伙人的制度安排。本文认为，一个优秀的合伙人制度安排要求合伙人必须是私人财产殷实、创新能力很强和道德高尚的注册会计师（CPA）。

　　一、合伙人是有限理性的机会主义者

　　我们知道，事务所是“人合”重于“资合”、“社会公信力重于营利”的社会组织。这里的“人合”，实质上是指在无限责任制下，承担事务所“最终风险”的人（也就是事务所的合伙人）的全部私人财产（无论是否投入了事务所）的合作。

　　任何组织，无论成立它的目标如何，都需要一个能承担该组织的活动所引起的最终风险的人。说到底，这个（些）人一定最终是一个或若干个自然人。在经济学中，人是有限理性的（西蒙，中译本，1989），存在机会主义倾向（Williamson，1975，1985）。

　　在西蒙看来，“理性”是指“一种行为方式，它（1）适合实现指定的目标；（2）而且在给定条件和约束的限度内”。同时，人又不是完全理性的，只是“有限理性”的，即，人的理性会受到各种因素的限制，如，他所处的环境的复杂性和不确定性，自身的生理、经验和其他知识等方面的约束，使得他们不是全智全能的，在追求自身效应最大化的过程中，总有犯错误或行为不当的时候。

　　由于人是有限理性的经济人，同时，信息又是不完全和不对称的，追求自身效应最大化的动机会使得人有机会，也有积极性在交易中使用不正当的手段，如，说谎、偷懒和欺骗等，来谋取自身的利益，其结果可能是“损人利己”、“利己但不损人”。特别是，在一次性博弈中，“损人利己”的可能性更大，通过多次博弈，人们可能会修正自己的机会主义倾向，争取实现“利己但不损人，甚至利他”，实现“双赢”甚至“多赢”。

　　具体到独立审计领域，审计人员的有限理性和机会主义倾向，主要表现在：（1）追求自身的经济利益是第一位的，在没有约束的情况下，追求自身利益的最大化可能会达到疯狂的地步；在约束条件严格时，比如，在违规成本大于所得收益时，他们对短期经济利益的追求会让位于对长期利益的谋取，创立良好的信誉。（2）可能出现审计失败，其原因可能是从业人员不努力，或与被审计的利益主体共谋，或者是现代审计技术的固有缺陷的作用。（3）可能说谎，比如，审计人员向审计业务的委托人和事务所的所有者谎报自己的专业胜任能力，与被审计单位的管理当局合谋而谎报经营业绩和财务状况，向事务所的所有者隐瞒审计风险的重要性等。（4）可能偷懒（shirking）（比如，省略必要的审计程序）和欺诈（如，与被审计单位合谋，骗取严重不实的审计报告）等。

　　这就是说，事务所中的人力资本与其他组织的人力资本一样，也存在一定程度的“逆向选择”（adverse selection）和“道德风险”（moral hazard），并具有自己的特殊性，这些特殊性决定了无限责任制下的事务所的合伙人制度安排的特殊性。