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固定资产减值准备的所得税会计问题

2017-01-09 01:01 财务核算和所得税计缴分别遵循不同的原则、服务于不同的目的。会计利润的核算要以《企业会计制度》及有关具体准则的规定为依据，而应纳税所得额的，要以企业所得税税收法规为准。这便为会计利润和应纳税所得额产生差异提供了可能。
为更好地贯彻谨慎性原则，进一步提高会计信息的质量，确保企业固定资产的账面价值真实可靠，财政部2001年企业会计制度规定，企业应当计提固定资产减值准备。根据这项规定，企业应当在期末或者至少在每年年度终了时，对固定资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可收回金额低于其账面价值的，应当将可收回金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备；如果企业的固定资产实质上已经发生了减值，应当计提减值准备。企业发生固定资产减值时，借记“营业外支出——计提的固定资产减值准备”，贷记“固定资产减值准备”，并直接减少当期会计利润。 而根据税收法规规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则。因此，企业计提的固定资产减值准备不允许在所得税前扣除，这便形成会计利润和应纳税所得额的时间性差异。 本文试就固定资产减值准备计提、转回的会计核算与企业所得税的纳税调整等方面，以所得税会计处理采用纳税会计法为前提，通过举例进行探讨。 举例说明如下： BYH公司于2001年12月购入一台不需要安装的设备，价值1350万元（含增值税进项税额和运杂费），款项以银行存款支付。预计该设备使用年限8年，净残值为0元，采用平均年限法计提折旧。假定该使用年限、折旧和净残值和税法规定一致。该公司企业所得税税率为30%。 同时假定，该生产设备生产的产品在纳税年度内全部销售。公司2002—2009年税前会计利润均为5000万元（不考虑减值计提、转回及折旧差异），并且不存在其他纳税调整事项。 （科教作文网http://zw.ΝsΕAc.com发布）
一 发生减值并重新计提折旧的会计处理
假定2005年12月31日公司在进行检查时发现，该设备有可能发生减值。估计现时的销售净价为211．80万元；未来4年内持续使用以及使用寿命结束时的处置中，形成的现金流量现值为291．60万元。 该公司从设备购进到计提减值准备的会计处理如下（单位：万元）：
（1） 购入设备 借：固定资产 1350 贷：银行存款 1350 （2）2002—2005年每年计提折旧 每年计提折旧为：1350÷8=168．75（万元） 借：制造费用 168．75 贷：累计折旧 168．75 (3) 2005年末计提减值准备 此时，固定资产账面价值为1350－168．75×4=675万元，固定资产的可收回金额为291．6万元（销售净价与预期从该固定资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者），应当计提减值准备675－291．6=383．4万元。 借：营业外支出 383．4 贷：固定资产减值准备 383．4 2005年会计利润为5000－383．4=4616．6万元，应交企业所得税为（4616．6＋383．4）×30%=1500万元，可抵减时间性差异为383．4万元。 借：所得税 1384．98 递延税款 115．02 贷：应交税金—应交所得税 1500．00
(4) 2006年计提折旧及纳税调整 由于计提了减值准备，需要重新确定折旧额为291．6÷4=72．9万元。 借：制造费用 72．9 贷：累计折旧 72．9 而税法折旧为168．75，产生应纳税时间性差异为168．75－72．9=95．85万元。
2006年会计利润为5095．85万元，应交企业所得税为（5095．85－95．85）×30%=1500万元。 借：所得税 1528．755 贷： 递延税款 28．755 应交税金—应交所得税 1500．00
（5）2007—2008年会计处理同上
（6） 2009年会计处理 借：制造费用 72．9 贷：累计折旧 72．9 年度末固定资产报废处理 借：固定资产清理 383．4 累计折旧 966．6 贷：固定资产 1350 同时，结转固定资产减值准备 借：固定资产减值准备 383．4 贷：固定资产清理 383．4 2009年会计利润为5095．85万元，应纳税所得额为5095．85－95．85－383．4=4616．6，应交所得税为4616．6×30%=1384．98万元。 借：所得税 1413．735 贷： 递延税款 28．755 应交税金—应交所得税 1384．98 分录中的递延税款为以前余额的结转，分别为可抵减时间性差异和应纳税时间性差异的转回。本年度固定资产使用年满报废，故不再产生时间性差异。可以验证，自2002—2009年，公司应交所得税为5000×30%×3＋1500＋1500×3＋1384．98=11884．98万元，比1500×8=12000少115．02万元，恰恰是由于固定资产发生了减值影响所致。公司所得税费用为5000×30%×3＋1384．98＋1528．755×3＋1413．735=11884．98万元，和应交所得税也是一致的。