购买商誉的几个会计问题
2017-02-13 01:07
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购买商誉是并购中的一个核心会计，同时也是会计界引起较多争议的一个问题，本文就购买商誉的几个问题进行探讨。
一、购买商誉是资产吗？
什么是商誉？西方国家早在十九世纪末期就已有争论，至今仍没有形成精确和公认的定义，许多学术论文都着眼于它性质的不同方面。从会计的角度看，对商誉存在下列3种解释：（1）对企业好感的价值；（2）未来超额收益的现值；（3）总计价账户。，会计实务中对购买商誉就是根据第3种观点定义的。
我们认为，上述3种观点从商誉特征或性质的不同方面了商誉，强调了商誉的某些特征、本质和计价。但三种观点之间并不矛盾，而是相互联系的，"对企业好感的价值"说明了商誉产生的原因，"未来超额收益的现值"说明了商誉的实质，而"总计价账户"则说明了购买商誉的计价方法。购买商誉作为商誉的一种表现形式，体现了商誉的本质。美国财务会计准则委员会（FASB）在ED154中论证了购买商誉的构成及其实质。
1、在企业并购时所确认的购买商誉可能包括下列六种要素：
（1）在收购日期被收购企业净资产的公允价值超过账面价值的剩余额。
（2）被收购企业未能确认的其他净资产的公允价值。
（3）被收购企业能够"持续经营"这一因素的公允价值。
（4）因收购企业与被收购企业合并产生的预期协同效应的公允价值。
（5）由于对"对价"（consideration）进行估价的误差而由收购企业所付出的过高估价。
（6）收购企业的过高支付或过低支付。
在上述6种要素中，前两种要素与被收购企业相关，在概念上不属于商誉。要素1是被收购企业在其净资产中未被确认的利得，因此，它应作为收购企业所取得的净资产价值的一部分，而不是商誉的一部分。要素2理论上也不是商誉的一部分，而应属于单独辨认和确认的无形资产。而要素5和要素6都与收购企业相关，在概念上也不属于商誉。要素5本身不是资产，而是一种计量误差。要素6也不是资产，在理论上应表示为收购企业的一种利得或损失。只有要素3和要素4在概念上才属于商誉。要素3与被收购企业相关，反映了被收购企业净资产的"超额集合价值"，它代表被收购企业的自创商誉而在企业合并中被收购企业收买。要素4既与被收购企业相关，也与收购企业相关，反映了因合并而产生的"超额集合价值"，它代表团企业合并而产生的协同效应。FASB将它们合称为"核心商誉"（core
