论程序理念与程序会计(2)
2017-04-07 01:01
导读：二、程序会计及其框架体系 （一）程序会计的概念 如果能够认同程序的理念，承认程序具有其独立的价值，那么程序理念也完全适用于会计。因为“会计
二、程序会计及其框架体系 （一）程序会计的概念 如果能够认同程序的理念，承认程序具有其独立的价值，那么程序理念也完全适用于会计。因为“会计毕竟是人为的制度，因此永远不能成为真正的科学或臻于致善。理想的会计系统是不可能设计出来的；任何一种会计系统的理想运行都是过高的期望”（注：A.c.利特尔顿著，林志军、黄世忠译；《会计理论结构》，中国商业出版社，1989年。）。特别是在“价值分化”的社会中人们对包括会计在内的许多事物的价值判断无法达到“价值共识”，因此将复杂的会计价值判断问题转化为程序会计问题或许是一个现实的选择。正因为如此，我们将会计分为实体会计和程序会计两部分。本文讨论的范围仅限于程序会计。我们认为程序会计就是在程序理念的基础上，通过预置程序的方法，将社会对会计的要求和期望变成会计程序本身，因为这种制度化了的程序会计能够有效地使会计实现社会的目的。具体地说，“程序会计是有关会计确认、计量、记录、报告的时间顺序和方法步骤等规范（包括建立这些规范的程序本身）的总称”，或者说“程序会计是一种程序化的会计确认、计量、记录和报告体系”。程序会计主要根据预先设定的程序而不是根据价值判断来回答“是什么”或“不是什么”的问题，强调的是对会计事项的“事实判断”和对会计程序的“正确适用”，强调的是会计过程的合理性；而实体会计则是有关会计本质、会计对象、会计目标、会计职能、会计环境和会计信息质量特征等会计实质性规定的总称。实体会计根据价值判断而不是根据预先设定的程序来回答“应该是什么”或“不应该是什么”的问题，强调的是会计结果的合理性。 程序会计具有其独立的价值已经成为一个不争的事实，而且也有学者已经意识到程序会计的独立价值。美国会计学者认为：“财务报告不应以创造更多的就业机会，保持更强的竞争力或扶持更多的新兴公司等等为追求目标……会计的目标不应与公共政策相混淆。”（注：汤云为、钱逢胜：《会计理论》，上海财经大学出版社，1997年，第100页。）美国证券交易委员会（SEC）主席在谈到什么是高质量的会计准则时指出：“按良好会计准则产生的财务报告，要使应在本期报告的事项，既不提前，也不滞后不提过多预防意外的准备；不确认递延损失；公司的经营业绩实际上在各年是起伏不定的，财务报告不应进行所谓的‘平滑’；不人为地粉饰一个似乎前后一致的、稳定的假象。”（注：葛家澍：《会计基本理论与会计准则问题研究》，中国财政出版社，2000年，第551页，）但长期以来人们（包括会计实务界甚至会计学术界）并未对实体会计和程序会计做出明确的区分，至今仍然是维持着实体会计和程序会计共居一体的格局。会计研究大都涉及实体会计的内容，而忽略程序会计的内容，甚至把实体会计等同于会计的全部。例如在新的《会计制度》增加了“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据”的核算原则（注：参见中华人民共和国财政部2001年1月1日起实施的《企业会计制度》。），即“实质重于形式的原则”就是一个例证。这种过分强调实体会计的作法必然导致会计程序的随意性，最终使得程序形同虚设。正如美国会计学家利特尔顿所指出的那样：“会计的逻辑性将丧失殆尽，会计很可能变成人们各取所需的工具，以用来支持人们的任何观点。”（注：A.c.利特尔顿著，林志军、黄世忠译；《会计理论结构》，中国商业出版社，1989年。）
（二）程序会计的构成 为了建立起程序会计的基本框架，我们可以根据程序会计的会计业务内容及功能设定，或者根据“从经济数据到账户的初始分类”和“初始分类的账户进行调整”的会计业务修理程序的先后顺序，将程序会计分为三个类型：即纯粹的会计程序、完全的会计程序和不完全的会计程序。
