论程序理念与程序会计(4)
2017-04-07 01:01
导读：3.不完全的程序会计 不完全的程序会计指在程序之外存在实体公正的标准，但是无论设置什么样的程序都不能完全保证实现实体结果的公正。不完全的程序
3.不完全的程序会计 不完全的程序会计指在程序之外存在实体公正的标准，但是无论设置什么样的程序都不能完全保证实现实体结果的公正。不完全的程序会计主要发挥特殊领域会计的功能，它的作用是将会计新领域（如人力资源会计、环境会计、无形资产会计等）内的各种“特殊事项”引起的会计要素增减变化的事项给予确认、计量、记录和报告。这里存在大量的需要会计人员的价值判断问题，即会计政策、会计估计方法的选择和变更等，需要会计人员对会计新领域内会计公正的价值判断，而且还需要解决设置何种会计程序来达到人们对反映会计新领域内的会计过程和结果公正的需求和期望，然而由于人们的认识手段和认识能力的限制，通过预先设置与价值判断相适应的会计程序来公正地处理会计新领域内的“特殊事项”却是非常困难的事。即在现阶段无论设置什么样的会计程序也无法实现人们对这类会计信息产生过程和结果的质量在公正方面的需求和期望。在这方面或者说还没有可供遵循的会计程序，或者说即使有相应的会计程序，并且严格遵循事先设置的会计程序也不可能完全达到实体会计追求的会计公正的价值目标。因此，在不完全的程序会计中，如果会计价值评价主体预置出相应的会计程序，并严格地遵循预置的会计程序，那么我们就有理由认为由这个会计程序产生的会计结果是公正的、合理的或者是可接受的。从这个意义上讲，不完全的程序会计也可以在一定程度上使会计过程和会计结果达到公正、公允和允当的目的。
三、程序会计的理论意义 （一）有利于深化会计理论研究 从会计的进程来看，程序会计产生在先，实体会计产生在后。我国周代就有利用会计考核时间期限的程序规定：“以参互考日成，以月要考月成，以岁会考岁成”，“三岁，则大计群吏之治”（注：《周礼。天官。司会》。）。美国会计学家A.C.利特尔顿和V.K.齐默尔曼认为，在“1494年意大利出版第一本有关复式簿记的著作以前，复式簿记已流行了一个相当时期。会计的一套方法已反复试验了至少三百年之久”（注：葛家澍：《会计基本理论与会计准则问题研究》，中国财政出版社，2000年。）。事实上我国历史上先后出现的四柱清册、龙门账、三脚账、天地合等记账方法和西方的借贷记账方法一样都有其明显的程序性特征。“尽管复式簿记已盛行五百余年，它的基本原理仍然未变。当今的会计系统能以令人难以置信的速度处理数据，但是，复式簿记系统依旧适用，并能继续适应的其他会计技术的发展。”（注：R-G.布朗。K.S.约翰斯顿著，林志军、李若山译：《巴其阿勒会计论》（前言），立信会计图书用品社，1988年。）显而易见，程序会计不仅独立于实体会计而存在，而且先于实体会计而存在，会计发展的历史充分说明“程序会计是实体会计之母”，承认程序会计的独立价值，并将程序会计作为一个单独的会计研究领域，对于改变会计研究中普遍存在着的实体会计和程序会计不分的格局，进而为会计研究提供一种全新的理论视角都具有积极的现实意义。
（二）有利于树立程序至上的理念 程序会计追求会计过程的公正，只要严格构建并遵循预置的会计程序就能达到会计公正的结果。会计程序是产生会计结果的过程，会计结果是会计程序产生的结果。会计程序公正是会计结果公正的起点，会计结果公正是会计程序公正的产物。这里需要特别指出的是程序公正并不一定必然导致实体公正，实体公正也不仅仅是通过程序公正这条途径来实现。但在一个成熟的现代文明里，程序公正应当优先于实体公正。在没有会计程序公正的地方，会计信息产生的过程和结果的公正性就没有保障；在不遵循会计程序公正理念的地方，会计信息产生的过程和结果的公正性就更没有保障。因为任何靠非程序得来的公正都是暂时的、偶然的，因而是靠不住的。这就是为什么本文要提出和强调程序至上的理由所在。
