《企业会计准则》金融资产会计处理探讨(2)
2017-08-08 04:52
导读:三、实际利率法的应用 《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第五章第32条规定,持有至到期投资以及贷款和应收款项,应当采用实际利率法,
三、实际利率法的应用
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第五章第32条规定,持有至到期投资以及贷款和应收款项,应当采用实际利率法,按摊余成本计量。同时第二章第14条还指出,所谓实际利率,是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量,折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。
以长期债券为例,由于企业管理层作出发行长期债券决定到债券实际发行期间存在时差,因此长期债券等金融工具的票面利率与实际发行时的资本市场利率往往不一致。为保证债券发行成功,企业往往采用溢价或折价发行方式。如果债券发行采用每年年终付息、到期还本的方式,则对债券的购买方而言,实际利率也即是其投资的盈亏平衡点。假定该实际利率为i,债券的发行期为n,则根据实际利率真的定义可以建立方程:“初始投资金额=年利息×(P/A,i,n) 债券面值×(P/F,i,n)”。由于n已知,通过查询年金现值系数表及复利现值系数表即可确定实际利率i。
例如,某企业2006年初以90万元购买了一项面值为110万元的5年期债券,票面利率为3.636%,利息于每年年终支付,到期还本。另支付交易成本5万元,企业将其划分为持有至到期投资。在该项投资中,企业年初投资金额及摊余成本为95万元,每年利息收入为4万元(110元×3.636%),由此可根据上述方程得出方程:95=4×(P/A,i,5) 110×(P/F,i,5)。通过查询年金现值系数表及复利现值系数表可确定实际利率i为6.96%。
初始投资分录为:
借:持有至到期投资——本金 110
贷:银行存款 95
持有至到期投资——利息调整 15
2006年年末,投资企业按权责发生制计算且计入当期投资收益的实际利息收入为6.61万元(95×6.96%),而在收付实现制下2006年度应收利息即年末的现金流入为4万元,二者差额2.61万元按复利原则滚入摊余成本,即“利滚利”。故2006年年末该项债券投资摊余成本为97.61万元(95 2.61),会计分录为::
(科教论文网 Lw.nsEAc.com编辑整理) 借:应收利息 4
持有至到期投资——利息调整 2.61
贷:投资收益 6.61
借:银行存款 4
贷:应收利息 4
上述债券投资实务是以折价发行为前提,在溢价发行的情况下,企业投资期间按权责发生制计算并计入当投资收益的实际利息收入会小于收付实现制下年末应收利息现金流入,在这种情况下,同样应按复利原则冲减摊余成本。
另外,上例中提到该5年期债券利息每年年终支付,如果该债券不是分期付息而是到期一次还本付息,则投资企业在收付实现制下2006年度应收利息即年末的现金流入为0,按权责发生制计算且计入当期投资收益的实际利息收入6.61万元按复利原则全部滚入摊余成本。会计分录为:
借:持有至到期投资——应计利息 4
——利息调整 2.61
贷:投资收益 6.61
可见,在计提利息方面,交易性金融资产如果是到期一次还本付息,则不能计提利息;而持有至到期投资是一项长期资产,可以计提利息,分别计入两个会计科目,即“应收利息”和“持有至到期投资——应计利息”。
四、金融资产减值损失
新会计准则与旧准则在资产减值方面的最大不同点在于新准则允许包括应收利息、应收股利、其他应收款在内的所有资产计提减值准备,而不再要求旧准则的八项减值准备。同时,计提资产减值准备的去向唯一,即金融资产亦遵循资产减值损失规定。《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》第六章第40条对此进行了专门界定:“企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产账面进行检查,有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备”。因此,持有至到期投资源、贷款和应收款项以摊余成本计量,其发生减值时,应当将金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认为减值损失,计入当期损益,交易性金融资产以公允价值进行计量,已反映了损失,故不提减值准备。