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利益相关者在会计准则制定中的寻租表现

2017-09-01 06:13 摘 要：会计准则具有经济后果，会计准则的制定是利益相关者集团之间利益冲突与协调的结果，在我国，会计制度的“双轨制”是利益相关者的利益冲突重新协调与折衷的结果，会计寻租起到了推动作用理论意义，本文系统地指出了上市公司在会计准则制定过程中会计寻租行为的具体表现形式。最后，根据会计寻租的“双刃性”的特征指出必须对会计寻租行为进行适度遏制。
　　关键词：利益相关者；会计准则；寻租
　　
　　0 前言
　　
　　会计准则制定过程中准则制定者、企业以及政府的行为，构成一个只方参与的动态博弈。政府是会计准则制定权的委托人，而准则制定者是准则制定权的代理人，企业则是对会计准则有着不同特殊偏好的寻租者。
　　
　　1 管理者的会计寻租行为
　　
　　上市公司管理当局的重要功能在于他们能通过自身专长-经营管理能力来有效控制和配置企业的资源，使企业在不确定的竞争环境中得以生存和发展壮大。不过，山于两权的分离，导致了与管理当局有关的利益冲突，包括管理当局与各企业利益相关者之间的一系列矛盾。这是就需要激励管理当局使其利益与企业其他利益相关者、特别是股东利益保持一致，因此，通常将管理当局报酬中的大部分与企业业绩之间建立起一种长期稳定的正相关关系。而反映企业业绩的财务指标一般是根据会计信息计算出来的，这就意味着会计方法能够影响公司管理当局的经济利益，管理当局就有了依靠改变会计方法来实现非生产性转移财富到自己身来的动机。
　　会计准则制定过程的政治化使会计准则不能做到绝对公平，进而就能使非生产性转移财富的动机转变成现实的会计寻租行为。管理当局通过参与会计准则制定、评论过程陈述会计准则的“经济后果”，并组成院外游说集团对会计准则制定机构和制定人员施压，寻求制定有利于自己的会计准则，为自己以后进行盈余管理保留余地。1975年美国FASB发布了财务会计准则公告第8号（SFAS8），要求跨国企业的外汇折算采用时态法，并应将折算利得或损失（外币折算差额）计入当期损益。该规定一颁布，就遭到了包括企业管理者在内的利益相关者的强烈反对，且公开质疑SFAS8的理论依据。其实根据SFAS8提供信息反映的情况与汇率变动对现金流量和权益的预期经济影响基本一致，对现金流量并无直接的影响。但管理者认为由于当期净收益包括了未实现的外汇损益，会产生重大不可控的易变性，报告外汇损益不能可靠地衡量其业绩；且波动的会计利润会影响企业的股票价格，这些都影响了管理当局的薪酬计划。迫于公司管理当局等各方的压力，FASB决定重新审查外币折算会计，并于1981年12月发布了SFAS52，将外币折算准则修订为：采用现行汇率法处理外币折算业务，将外币折算差额作为一个单独的项目列入股东权益。这一缺乏理论基础的准则却得到了公司管理当局的认可，只因为这是有利于自己的准则，维护了管理当局的利益。
　　
　　2 股东的会计寻租行为
　　
　　股东是剩余索取权的所有者，任何企业利益相关者之间的契约以及其契约的执行情况都会对股东利益产生影响，会计准则作为各利益相关者之间达成的一种“公共契约”，它的制定、修改以及执行情况都会影响到股东剩余经济利益的大小，因此，股东有足够的动力参与会计准则的制定与执行。
　　然而，股东这一利益相关者群体是由许多独立的经济主体组成的。他们投入企业的资源可能只是一小部分，而参与会计准则的制定却是为了所有股东的利益，出于“搭便车”的心理，以及参与和监督的过程需要花费较高的成本，对于一般的中小股东来说可能承受不了也不愿意承受，因而他们对参与会计准则制定保持一种“理性的冷漠”状态，转而依靠会计准则制定机构的“中立性”保护自身的利益，并且通过支付税费来取得这种保护。大股东除依赖会计准则制定机构提供的一般性“保护”，以及选择机构投资者代为参与会计准则制定外，还可以“用手投票”的权利，迫使上市公司管理当局在游说会计准则时考虑股东的利益。因此，股东会计寻租行为的特征表现为间接性、被动性。但是，如果大股东拥有相对多数表决权股份，从而通过任命董事会多数成员以及管理当局而实质上拥有企业的控制权，形成所谓的“内部人控制”，那么他们就有可能在寻求租金的过程中损害企业其他利益相关者的利益。